產(chǎn)品成本一般由直接材料、間接人工和制造費(fèi)用三大部分構(gòu)成，標(biāo)準(zhǔn)成本也應(yīng)由這三大部分分別確定。
直接材料成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的材料成本，它包括標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)單位成本兩方面。材料標(biāo)準(zhǔn)用量，首先要根據(jù)產(chǎn)品的圖紙等技術(shù)文件進(jìn)行產(chǎn)品研究，列出 所需的各種材料以及可能的代用材料，并要說(shuō)明這些材料的種類、質(zhì)量以及庫(kù)存情況。其次，通過(guò)對(duì)過(guò)去用料經(jīng)驗(yàn)的記錄進(jìn)行分析，采用其平均值，或最高與最低值 的平均數(shù)，或最節(jié)省的數(shù)量，或通過(guò)實(shí)際測(cè)定，或技術(shù)分析等數(shù)據(jù)，科學(xué)地制訂用量標(biāo)準(zhǔn)。
直接人工成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的人工成本。在制訂產(chǎn)品直接人工成本標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，首先要對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程加以研究，研究有哪些工藝，有哪些作業(yè)或操作、工序等。其次要對(duì)企業(yè)的工資支付形式、制度進(jìn)行研究，以便結(jié)合實(shí)際情況來(lái)制訂標(biāo)準(zhǔn)。
制造費(fèi)用可以分為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩部分。這兩部分制造費(fèi)用都按標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)分配率的乘積計(jì)算，標(biāo)準(zhǔn)用量一般都采用工時(shí)表示。
上述標(biāo)準(zhǔn)成本的制訂，可以通過(guò)編制標(biāo)準(zhǔn)成本單來(lái)進(jìn)行。
在制定時(shí)，其中每一個(gè)項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本均應(yīng)分為用量標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。其中，用量標(biāo)準(zhǔn)包括單位產(chǎn)品消耗量、單位產(chǎn)品人工小時(shí)等，價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)包括原材料單價(jià)、小時(shí)工資率、小時(shí)制造費(fèi)用分配率等。具體如下：
?。?）直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品的用量標(biāo)準(zhǔn)×材料的標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)
?。?）直接工資標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×小時(shí)標(biāo)準(zhǔn)工資率
（3）變動(dòng)制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×每小時(shí)變動(dòng)制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率
其中：變動(dòng)制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率=變動(dòng)制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)
?。?）固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本=單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×每小時(shí)固定制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)分配率
其中：固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率=固定制造費(fèi)用預(yù)算總數(shù)/直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時(shí)
標(biāo)準(zhǔn)成本的差異分析
（一）、變動(dòng)成本差異分析
1．直接材料成本差異分析
直接材料實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額，是直接材料成本差異。該項(xiàng)差異形成的基本原因有兩個(gè)：一個(gè)是材料價(jià)格脫離標(biāo)準(zhǔn)（價(jià)差），另一個(gè)是材料用量脫離標(biāo)準(zhǔn)（量差）。有關(guān)計(jì)算公式如下：
材料價(jià)格差異= 實(shí)際數(shù)量×（實(shí)際價(jià)格-標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）
材料數(shù)量差異= （實(shí)際數(shù)量-標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量）×標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格
直接材料成本差異= 價(jià)格差異 數(shù)量差異
材料價(jià)格差異是在采購(gòu)過(guò)程中形成的，采購(gòu)部門未能按標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格進(jìn)貨的原因主要有：供應(yīng)廠家價(jià)格變動(dòng)、未按經(jīng)濟(jì)采購(gòu)批量進(jìn)貨、未能及時(shí)訂貨造成的緊急訂貨、采購(gòu)時(shí)舍近求遠(yuǎn)使運(yùn)費(fèi)和途耗增加、不必要的快速運(yùn)輸方式、違反合同被罰款、承接緊急定貨造成額外采購(gòu)等等。
材料數(shù)量差異是在材料耗用過(guò)程中形成的，形成的具體原因有：操作疏忽造成廢品和廢料增加、工人用料不精心、操作技術(shù)改進(jìn)而節(jié)省材料、新工人上崗造成多用料、 機(jī)器或工具不適用造成用料增加等。有時(shí)多用料并非生產(chǎn)部門責(zé)任，如購(gòu)入材料質(zhì)量低劣、規(guī)格不符也會(huì)使用料超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)；又如加工藝變更、檢驗(yàn)過(guò)嚴(yán)也會(huì)使數(shù)量差 異加大。
2．直接人工成本差異分析
直接人工成本差異，是指直接人工實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。它也被區(qū)分為'價(jià)差'和'量差'兩部 分。價(jià)差是指實(shí)際工資率脫離標(biāo)準(zhǔn)工資率，其差額按實(shí)際工時(shí)計(jì)算確定的金額，又稱為工資率差異。量差是指實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，其差額按標(biāo)準(zhǔn)工資率計(jì)算確定 的金額，又稱人工效率差異。有關(guān)計(jì)算公式如下：
工資率差異= 實(shí)際工時(shí)×（實(shí)際工資率-標(biāo)準(zhǔn)工資率）
人工效率差異= （實(shí)際工時(shí)-標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）×標(biāo)準(zhǔn)工資率
直接人工成本差異= 工資率差異 人工效率差異
工資率差異形成的原因，包括直接生產(chǎn)工人升級(jí)或降級(jí)使用、獎(jiǎng)勵(lì)制度未產(chǎn)生實(shí)效、工資率調(diào)整、加班或使用臨時(shí)工、出勤率變化等。直接人工效率差異形成的原因，包括工作環(huán)境不良、工人經(jīng)驗(yàn)不足、勞動(dòng)情緒不佳、新工人上崗太多、機(jī)器或工具選用不當(dāng)、設(shè)備故障較多、作業(yè)計(jì)劃安排不當(dāng)、產(chǎn)量太少無(wú)法發(fā)揮批量節(jié)約優(yōu)勢(shì)等。
3．變動(dòng)制造費(fèi)用的差異分析
變動(dòng)制造費(fèi)用的差異，是指實(shí)際變動(dòng)制造費(fèi)用與標(biāo)準(zhǔn)變動(dòng)制造費(fèi)用之間的差額。它也可以分解為'價(jià)差'和'量差'兩部分，價(jià)差是指變動(dòng)制造費(fèi)用的實(shí)際小時(shí)分配率 脫離標(biāo)準(zhǔn)，按實(shí)際工時(shí)計(jì)算的金額，稱為耗費(fèi)差異。量差是指實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，按標(biāo)準(zhǔn)的小時(shí)費(fèi)用率計(jì)算確定的金額，稱為變動(dòng)費(fèi)用效率差異。有關(guān)計(jì)算公式如下：
變動(dòng)費(fèi)用耗費(fèi)差異= 實(shí)際工時(shí)×（變動(dòng)費(fèi)用實(shí)際分配率-變動(dòng)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率）
變動(dòng)費(fèi)用效率差異= （實(shí)際工時(shí)-標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）×變動(dòng)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率
變動(dòng)費(fèi)用成本差異= 變動(dòng)費(fèi)用耗費(fèi)差異 變動(dòng)費(fèi)用效率差異
變動(dòng)制造費(fèi)用的耗費(fèi)差異是部門經(jīng)理的責(zé)任，他們有責(zé)任將變動(dòng)費(fèi)用控制在彈性預(yù)算限額之內(nèi)。
變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異形成原因與人工效率差異相同。
（二）、固定制造費(fèi)用成本差異分析
1、二因素分析法。
二因素分析法是將固定制造費(fèi)用差異分為耗費(fèi)差異和能量差異。
固定制造費(fèi)用耗費(fèi)差異= 固定制造費(fèi)用實(shí)際數(shù) - 固定制造費(fèi)用預(yù)算數(shù)
固定制造費(fèi)用能量差異= 固定制造費(fèi)用預(yù)算數(shù) - 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本
= (生產(chǎn)能量-實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí))×固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率
2、三因素分析法。
三因素分析法是將固定制造費(fèi)用的成本差異分為耗費(fèi)差異、效率差異和閑置能量差異三部分。耗費(fèi)差異的計(jì)算與二因素分析法相同。不同的是將二因素分析法中的'能 量差異'進(jìn)一步分解為兩部分：一部分是實(shí)際工時(shí)未達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)能量而形成的閑置能量差異；另一部分是實(shí)際工時(shí)脫離標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)而形成的效率差異。有關(guān)計(jì)算公式如下：
耗費(fèi)差異= 固定制造費(fèi)用實(shí)際數(shù)-固定制造費(fèi)用預(yù)算數(shù)
=固定制造費(fèi)用實(shí)際數(shù)-固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率×生產(chǎn)能量
閑置能量差異= 固定制造費(fèi)用預(yù)算-實(shí)際工時(shí)×固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率
= （生產(chǎn)能量-實(shí)際工時(shí)）× 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率
效率差異=（實(shí)際工時(shí)-實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）× 固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率
標(biāo)準(zhǔn)成本的賬務(wù)處理
為了同時(shí)提供標(biāo)準(zhǔn)成本、成本差異和實(shí)際成本三項(xiàng)成本資料。標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的賬務(wù)處理具有以下特點(diǎn)：
?。ㄒ唬?原材料'、'生產(chǎn)成本'和'產(chǎn)成品'賬戶登記標(biāo)準(zhǔn)成本
無(wú)論是借方和貸方均登記實(shí)際數(shù)量的標(biāo)準(zhǔn)成本，其余額亦反映這些資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)成本．
（二）設(shè)置成本差異賬戶分別記錄各種成本差異
在需要登記'原材料'、'生產(chǎn)成本'和'產(chǎn)成品'賬戶時(shí)，應(yīng)將實(shí)際成本分離為標(biāo)準(zhǔn)成本和有關(guān)的成本差異，標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)記錄;原材料'、'生產(chǎn)成本'和'產(chǎn)成品'賬戶，而有關(guān)的差異分別記入各成本差異賬戶。各差異賬戶借方登記超支差異，貸方登記節(jié)約差異。
?。ㄈ└鲿?huì)計(jì)期末對(duì)成本差異進(jìn)行處理
各成本差異賬戶的累計(jì)發(fā)生額，反映了本期成本控制的業(yè)績(jī)。在月末（或年末）對(duì)成本差異的處理方法有兩種：
1、結(jié)轉(zhuǎn)本期損益法
按照這種方法，在會(huì)計(jì)期末將所有差異轉(zhuǎn)入'利潤(rùn)'賬戶，或者先將差異轉(zhuǎn)入'主營(yíng)業(yè)務(wù)成本'賬戶，再隨同已銷產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本一起轉(zhuǎn)至'利潤(rùn)'賬戶。采 用這種方法的依據(jù)是確信標(biāo)準(zhǔn)成本是真正的正常成本，成本差異是不正常的低效率和浪費(fèi)造成的，應(yīng)當(dāng)直接體現(xiàn)在本期損益之中，使利潤(rùn)能體現(xiàn)本期工作成績(jī)的好 壞。此外，這種方法的賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)便。但是，如果差異數(shù)額較大或者標(biāo)準(zhǔn)成本制訂得不符合實(shí)際的正常水平，則不僅使存貨成本嚴(yán)重脫離實(shí)際成本，而且會(huì)歪曲 本期經(jīng)營(yíng)成果，因此，在成本差異數(shù)額不大時(shí)采用此種方法為宜。
2、調(diào)整銷貨成本與存貨法
按照這種方法，在會(huì)計(jì)期末將成本差異按比例分配至已銷產(chǎn)品成本和存貨成本。
采用這種方法的依據(jù)是稅法和會(huì)計(jì)制度均要求以實(shí)際成本反映存貨成本和銷貨成本。本期發(fā)生的成本差異，應(yīng)由存貨和銷貨成本共同負(fù)擔(dān)。當(dāng)然，這種做法會(huì)增加一些 計(jì)算分配的工作量。此外，有些費(fèi)用計(jì)入存貨成本不一定合理，例如閑置能量差異是一種損失，并不能在未來(lái)?yè)Q取收益，作為資產(chǎn)計(jì)入存貨成本明顯不合理，不如作 為期間費(fèi)用在當(dāng)期參加損益匯總。
成本差異的處理方法選擇要考慮許多因素，包括差異的類型（材料、人工，或制造費(fèi)用）、差異的大小、差異的原 因、差異的時(shí)間（如季節(jié)性變動(dòng)引起的非常性差異）等。因此，可以對(duì)各種成本差異采用不同的處理方法，如材料價(jià)格差異多采用調(diào)整銷貨成本與存貨法，閑置能量 差異多采用結(jié)轉(zhuǎn)本期損益法，其它差異則可因企業(yè)具體情況而定。值得強(qiáng)調(diào)的是，差異處理的方法要保持歷史的一致性，以便使成本數(shù)據(jù)保持可比性，并防止信息使用人發(fā)生誤解。
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