近日，國家稅務總局發(fā)布《(中華人民共和國企業(yè)所得稅月(季)度預繳納稅申報表(A類，2018年版)等報表的公告》(國家稅務總局公告2018年第26號，以下簡稱新版申報表)，對“特定業(yè)務計算的應納稅所得額”項目進行了兩處修訂：一是明確未完工產品結轉收入后不得在預繳時抵減對應的預計毛利額;二是明確特定業(yè)務調整額不得小于本年上期申報金額。上述修訂會給房地產企業(yè)帶來哪些影響呢?
1.預售階段實際預繳的稅金及附加可否扣除仍不明確
新版申報表的填表說明對該事項的表述為：房地產開發(fā)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品取得的預售收入，按照稅收規(guī)定的預計計稅毛利率計算的預計毛利額填入第4行。此項規(guī)定與原2014年版預繳申報表相比，沒有實質性變化。
而根據(jù)《企業(yè)所得稅年度申報表(2017版)》填表說明，房地產企業(yè)銷售未完工產品實際發(fā)生的稅金及附加、土地增值稅，且在會計核算中未計入當期損益的金額準予在計算預計毛利過程中扣除。
很明顯，上述兩者的計算思路并不一致。例如，房地產企業(yè)取得預售收入10000萬元，實際預繳的土地增值稅、城市維護建設稅及附加732萬元，計稅毛利率為25%。在預繳階段，預計毛利額2500萬元(10000×25%)，在匯算清繳時，預計毛利額2143萬元(2500-732)。
2.未完工產品結轉營業(yè)收入后按實際會計利潤再次預繳
根據(jù)新版申報表的填表說明，房地產企業(yè)開發(fā)產品完工后，其未完工預售環(huán)節(jié)按照稅收規(guī)定的預計計稅毛利率計算的預計毛利額在匯算清繳時調整，月(季)度預繳納稅申報時不調整。
因此，房地產開發(fā)企業(yè)在預售時要按照預計毛利額預繳企業(yè)所得稅，在完工后，要按照實際毛利額再次預繳企業(yè)所得稅。例如，房地產開發(fā)企業(yè)在2018年度結轉銷售收入10000萬元，結轉成本8000萬元，會計利潤2000萬元，無后續(xù)開發(fā)項目，適用的預計毛利率25%，且當年度再無預售收入(不考慮其他稅費影響)，則當期預繳企業(yè)所得稅500萬元(2000×25%)。年度所得稅匯算清繳時，本年會計利潤為2000萬元，特定業(yè)務調整額-2500萬元(0-10000×25%)，應稅所得額-500萬元(2000-2500)<0，當年度企業(yè)需要退稅500萬元。
由此可知，上述政策調整將給房地產企業(yè)的現(xiàn)金流帶來一定的壓力。
3.退款大于預售收入時可能造成多預繳稅款
新版申報表的填表說明明確，房地產企業(yè)在季度預繳時特定業(yè)務計算的應納稅所得額，不得小于本年上期申報金額。由于2014版申報表中對此并未明確，在申報時，有的地區(qū)允許該行的本期金額列填寫負數(shù)，而有的地區(qū)則不允許。
實務中，有兩種情況可能導致該欄次出現(xiàn)負數(shù)：一是房地產企業(yè)當期無預售收入且發(fā)生退房退款;另一種是期結轉收入，預售收入預計毛利額小于完工產品預計毛利額。新政策下不會出現(xiàn)第二種情況，那么第一種情況如何處理?例如，2018年房地產企業(yè)一、二季度分別取得預售收入1500萬元、500萬元，適用的預計毛利率為25%，二季度限購政策出臺，部分客戶解除購房合同，累計退回購房款1000萬元。由于該欄次在二季度申報時填報數(shù)據(jù)不得小于375萬元(1500×25%)，上述退房款的影響無法在申報表中體現(xiàn);在會計利潤為正的情況下，上述退款也無法抵減當期會計利潤，可能造成多預繳稅款。
(作者單位：山西萬國商業(yè)廣場開發(fā)有限公司)
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