根據(jù)《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》財稅[2018]32號文件規(guī)定，自2018年5月1日起，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%。該政策調(diào)整對絕大多數(shù)適用上述稅率的企業(yè)來講，銷項稅的計算和進項稅的抵扣同時少了1%，稅收負擔(dān)稍有下降，而對于采用一般計稅方法的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言（簡易計稅方法不受此影響），除了上述影響之外，對于5月1日之前預(yù)售房款依據(jù)11%的稅率換算的不含稅收入計算繳納的相關(guān)稅款是否存在追溯調(diào)整的問題？下面就三個主要稅種做簡單分析：
1、增值稅
由于房地產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特殊性，按照稅法規(guī)定，采用一般計稅方法的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的產(chǎn)品納稅義務(wù)發(fā)生時間為房屋交付時，即預(yù)售階段不發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，對收到的預(yù)售款（不含稅）按3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅，待房屋交付時再按適用稅率結(jié)算稅款。此次稅率調(diào)整后，對于2018年5月1日之后交付的房屋適用稅率為10%，但實務(wù)中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在5月1日之前預(yù)收的房款是以11%的稅率換算不含稅收入做為基數(shù)預(yù)繳的增值稅，由于政策調(diào)整帶來的計算基數(shù)的差異，導(dǎo)致5月1日之前在項目所在地預(yù)繳稅款不足，該稅款是否要補交？如果不補交，在房屋交付環(huán)節(jié)結(jié)算稅款的時候會自動調(diào)整回來，稅款總額沒有變化，但項目所在地預(yù)繳稅款金額稍有差異；如果補交，會占用企業(yè)少量資金，但由于政策原因?qū)е?，不會因此而加收滯納金。
2、企業(yè)所得稅
道理同增值稅，由于稅率調(diào)整導(dǎo)致5月1日之前收到的房款在計算企業(yè)所得稅的時候少計了部分收入，造成企業(yè)所得稅入庫稅款不足，如果不補交，在房屋交付按適用稅率結(jié)算增值稅稅款的時候收入會自動調(diào)整回來，稅款總額沒有變化；如果補交，須綜合考慮補交帶來的收入、城建稅及附加和土地增值稅變化的影響，會占用企業(yè)少量資金，但由于是政策原因?qū)е?，不會因此而加收滯納金。
另外它與增值稅還有區(qū)別，由于企業(yè)所得稅是按年度計算的，從合理的角度考慮，2018年之前可以考慮是否補交的問題，但2018年1-4月份按11%的稅率換算的不含稅收入應(yīng)在2018年度企業(yè)所得稅匯算清繳的時候統(tǒng)一按10%的稅率調(diào)整，不能在一個年度內(nèi)使用兩個稅率進行換算。
3、土地增值稅
《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》總局2016年70號公告規(guī)定，為方便納稅人，簡化土地增值稅預(yù)征稅款計算，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目的，“可”按照以下方法計算土地增值稅預(yù)征計征依據(jù)：
土地增值稅預(yù)征的計征依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款
一個“可”字引出了土地增值稅預(yù)征的第二種計算方法：
土地增值稅預(yù)征的計征依據(jù)=預(yù)收款/（1+增值稅稅率或征收率）
無論采用哪種計算方法，道理同增值稅，如果不補交，在房屋交付后的清算環(huán)節(jié)應(yīng)該會自動調(diào)整回來，稅款總額沒有變化。但結(jié)合70號文件的清算條款會發(fā)現(xiàn)，能夠自動調(diào)整回來的情況僅限于清算項目能夠準(zhǔn)確計算的。
70號文件規(guī)定，關(guān)于清算環(huán)節(jié)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金扣除問題，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實際繳納的城市維護建設(shè)稅（以下簡稱“城建稅”）、教育費附加，凡能夠按清算項目準(zhǔn)確計算的，允許據(jù)實扣除。凡不能按清算項目準(zhǔn)確計算的，則按該清算項目預(yù)繳增值稅時實際繳納的城建稅、教育費附加扣除。
根據(jù)上述規(guī)定，清算項目不能準(zhǔn)確計算的，5月1日之前由于稅率調(diào)整造成少預(yù)繳的增值稅對應(yīng)的城建稅及附加，盡管在房屋交付時自動調(diào)整轉(zhuǎn)回了，但由于土增清算時只能按照預(yù)繳增值稅時實際繳納的城建稅、教育費附加扣除，造成土增清算時少扣除了部分城建稅及附加款，而這部分稅款企業(yè)實際上并沒有少繳。
如果項目較小，上述問題對稅款的影響并不大，甚至可以忽略不計，如果項目較大，基于上述問題的存在，可以考慮在房屋即將交付時主動向項目所在地的主管稅務(wù)機關(guān)補繳由于稅率變化少預(yù)繳的稅款，這樣既能減少資金占用時間，又能使城建稅及附加在土增清算時足額扣除。
對于清算項目能夠準(zhǔn)確計算（例如：公司在同一時間只有一個項目的）的，不存在上述問題。
作者單位：河南中稅德信稅務(wù)師事務(wù)所有限公司
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