有關(guān)資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的幾個例題：
一、固定資產(chǎn)
固定資產(chǎn)在初始確認的時候與會計和稅法并無差異，但是在后續(xù)計量中由于折舊方法、折舊年限以及固定資產(chǎn)的減值準備等會在稅會之間產(chǎn)生差異。
（一）由于折舊方法產(chǎn)生的差異
A企業(yè)于2014年3月31日取得一項固定資產(chǎn)5000萬元，使用年限為10年，每年發(fā)生的利潤總額為10000萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，凈殘值為0；稅法上采用雙倍余額遞減法計提折舊，凈殘值為0。2015年末，企業(yè)估計該項資產(chǎn)的可回收金額為3500萬元。所得稅適用稅率為25%。
解析：2014年末會計上確認的該項資產(chǎn)的賬面價值=5000-5000/10×9/12=4615萬元；稅法上該項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=5000-5000×2/10×9/12=4250萬元，可見賬面價值>計稅基礎(chǔ)，應(yīng)納稅暫時性差異=4615-4250=375萬元（納稅調(diào)減），此時遞延所得稅負債=375×25%=93.75萬元，應(yīng)交所得稅=（10000-375）×25%=2406.25萬元，該企業(yè)確認的所得稅費用=2406.25+93.76=2500萬元，該企業(yè)編制的會計分錄為：
借：所得稅費用 2500 0000
貸：遞延所得稅負債 937500
應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅 24062500
2015年末該資產(chǎn)發(fā)生減值，未發(fā)生減值前該項資產(chǎn)的賬面價值=5000-375-5000/10=4125萬元，該固定資產(chǎn)的減值準備=4125-3500=625萬元
該固定資產(chǎn)的賬面價值=5000-375-5000/10-625=3500萬元
該固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=5000-750-5000×2/10×3/12-4000×2/10×9/12=3400萬元，由于賬面價值>計稅基礎(chǔ)，所以該項資產(chǎn)的累計應(yīng)納稅暫時性差異=3500-3400=100萬元，該項累計應(yīng)納稅暫時性差異主要是由兩部分構(gòu)成，一是由于固定資產(chǎn)發(fā)生減值準備（可抵扣暫時性差異）；二是由于折舊方法不同產(chǎn)生的暫時性差異（應(yīng)納稅暫時性差異），2015年應(yīng)確認的遞延所得稅負債的發(fā)生額=93.75-100×25%=68.75萬元，應(yīng)交個人所得稅=（10000+5000/10-850+625）×25%=2568.75萬元
此時該企業(yè)可編制會計分錄：
借：所得稅費用 2500 0000
遞延所得稅負債 687500
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交個人所得稅 25687500
（二）由于折舊年限產(chǎn)生的差異
2013年6月30日，某企業(yè)購置一項固定資產(chǎn)1000萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為0，預(yù)計可使用年限為5年，稅法上規(guī)定該資產(chǎn)的可使用年限為10年。每年實現(xiàn)的利潤總額為10000萬元。所得稅稅率為25%。
解析：
2013年底資產(chǎn)的賬面價值=1000-1000/5×6/12=900萬元
2013年底資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=1000-1000/10×6/12=950萬元
此時可抵扣暫時性差異=950-900=50萬元（為納稅調(diào)增額）
遞延所得稅資產(chǎn)=50×25%=12.5萬元
應(yīng)交所得稅=（10000+50）×25%=2512.5萬元
所得稅費用=2512.5-12.5=2500萬元
因此，可作會計分錄：
借：所得稅費用 2500
遞延所得稅資產(chǎn) 12.5
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 2512.5
2014年末，資產(chǎn)的賬面價值=1000-1000/5×1.5=700萬元
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=1000-1000/10×1.5=850萬元
此時，累計可抵扣暫時性差異=850-700=150萬元
2014年度可抵扣暫時性差異100萬元（納稅調(diào)增）
150×25%=37.5萬元
2014年確認的遞延所得稅資產(chǎn)=37.5-12.5=25萬元
應(yīng)交所得稅=（10000+100）×25%=2525萬元
所得稅費用=2525-25=2500萬元
此時，企業(yè)的會計分錄：
借：所得稅費用 2500
遞延所得稅資產(chǎn) 25
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 2525
二、無形資產(chǎn)
無形資產(chǎn)的差異主要產(chǎn)生于a.內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以及b.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。
（一）內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)
（1）會計規(guī)定：對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，研究階段的支出應(yīng)當費用化計入當期損益，開發(fā)階段符合資本化條件以后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當資本化作為無形資產(chǎn)的成本。
（2）稅法規(guī)定：
①自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；（賬面價值=計稅基礎(chǔ)，不存在暫時性差異）
②對于企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的75%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175%攤銷。（★★★此時：賬面價值≠計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，但不確認
另外，會計準則中規(guī)定有例外條款，即如該無形資產(chǎn)的確認不是產(chǎn)生于企業(yè)合并交易、同時在確認時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則不確認該暫時性差異的所得稅影響。
該種情況下，無形資產(chǎn)在初始確認時，對于會計與稅收規(guī)定之間存在的暫時性差異不予確認，持續(xù)持有過程中，在初始未予確認時暫時性差異的所得稅影響范圍內(nèi)的攤銷額等的差異不予確認。
例題：
甲公司2×16年1月開始研發(fā)一項新技術(shù)，2×17年1月進入開發(fā)階段，2×17年12月31日完成開發(fā)并申請了專利。該項目2×16年發(fā)生研發(fā)費用600萬元，截至2×17年末累計發(fā)生研發(fā)費用1 600萬元，其中符合資本化條件的金額為1 000萬元，按照稅法規(guī)定，研發(fā)支出可按實際支出的150%稅前抵扣。不考慮其他因素，下列各項關(guān)于甲公司上述研發(fā)項目會計處理的表述中，正確的是（ ）。
A.將研發(fā)項目發(fā)生的研究費用確認為長期待攤費用
B.實際發(fā)生的研發(fā)費用與其可予稅前抵扣金額的差額確認
C.自符合資本化條件起至達到預(yù)定用途時所發(fā)生的研發(fā)費用資本化計入無形資產(chǎn)
D.研發(fā)項目在達到預(yù)定用途后，將所發(fā)生全部研究和開發(fā)費用可予以稅前抵扣金額的所得稅影響額確認為所得稅費用
【答案】C
【解析】企業(yè)自行研究開發(fā)項目，應(yīng)當區(qū)分研究階段與開發(fā)階段分別進行核算。研究階段的支出應(yīng)計入當期損益；開發(fā)階段的支出滿足資本化條件時計入無形資產(chǎn)的成本，選項C正確。
例題：
A企業(yè)當期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為1 200萬元。
假定稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，按照研究開發(fā)費用的75%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175%攤銷。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。
【答案】
期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為1 200萬元。
其計稅基礎(chǔ)為2100萬元（1200萬元×175%），形成暫時性差異900萬元。
相關(guān)結(jié)論：
資產(chǎn)：賬面價值＜計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，不確認
應(yīng)予說明的是，上述900萬元暫時性差異因產(chǎn)生于無形資產(chǎn)的初始確認，該無形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，且該無形資產(chǎn)在初始確認時既未影響會計利潤，也未影響到應(yīng)納稅所得額，因此，該900萬元暫時性差異的所得稅影響不予確認。
【補充例題】（根據(jù)2016年試題改編）
（1）甲公司2×15年發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其中按照會計準則規(guī)定費用化的部分為400萬元，資本化形成無形資產(chǎn)的部分為600萬元，2×16年發(fā)生資本化支出200萬元。該研發(fā)形成的無形資產(chǎn)于2×16年7月1日達到預(yù)定用途，預(yù)計可使用5年，采用直線法攤銷，無殘值。
假定稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成資產(chǎn)計入當期損益的，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的75%加計扣除；形成資產(chǎn)的，未來期間按照無形資產(chǎn)攤銷金額的175%予以稅前扣除，該無形資產(chǎn)攤銷方法，攤銷年限及凈殘值的稅法規(guī)定與會計相同。
（2）甲公司2×16年利潤總額為5 040萬元。
（3）甲公司適用的所得稅稅率均為25%。
要求：
計算2×16年應(yīng)交所得稅，并說明是否確認
【答案】
①2×16年12月31日無形資產(chǎn)的賬面價值=（600＋200）－（600＋200）/5×6/12=720（萬元）
②2×16年12月31日無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=720×175%=1260（萬元）
③累計產(chǎn)生可抵扣暫時性差異360萬元，但是不確定
聯(lián)系客服
