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存貨由于種類雜、數(shù)量多、收發(fā)頻繁，在企業(yè)中滯留時間長，常被企業(yè)視作調(diào)節(jié)成本和利潤的蓄水池。

1．農(nóng)林牧副漁行業(yè)的造假“高發(fā)地”

由于稅收減免等行業(yè)特殊性，存貨在審計時大多采用估算，給企業(yè)留下了很大的造假空間，使其成為農(nóng)林牧副漁行業(yè)經(jīng)營者造假時最青睞的地方，前有藍田股份，今有獐子島，在這條造假之路上飛蛾撲火樂此不疲。

以水產(chǎn)養(yǎng)殖為例，報表列示存貨有5000萬元，實際上卻沒有那么大的水域面積相匹配，審計人員提出質(zhì)疑，管理層用“高科技養(yǎng)殖”就解釋過去了，連著毛利率顯著高于行業(yè)水平都解釋了，由于水產(chǎn)品存貨不同意一般存貨，難以核查和抽樣，審計師不可能實際盤點，抽樣調(diào)查、出審計報告，頂多附加上解釋說明，這件事也就過去了。至于水里面到底有沒有5000萬的存貨，只有企業(yè)管理層自己清楚注了多少水。

2. 通過調(diào)節(jié)存貨的計價方法來操縱報表

企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。企業(yè)可以根據(jù)自身的需要選用制度所規(guī)定的存貨計價方法，但選用的方法一經(jīng)確定，年度內(nèi)不能隨意變更，如確實需要變更，必須在會計報表中說明變更原因及其對財務(wù)狀況的影響。但在實際工作中，許多企業(yè)都存在隨意變更計價方法的問題，造成會計指標前后各期口徑不一致，人為調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本，調(diào)節(jié)當期利潤。

如：某企業(yè)在某會計年度期初余額為100萬，其中數(shù)量為1萬件，單價為100元/件，后來存貨價格上漲為150元/件，企業(yè)當期購入1萬件，轉(zhuǎn)出1萬件。用先見先出法核算，該企業(yè)當期該筆存貨對應(yīng)的營業(yè)成本為100萬元，即最先購入的那批存貨成本。用加權(quán)平均法核算，該批存貨對應(yīng)的營業(yè)成本為125萬元，可見，不同的計價方法對當期利潤的影響是不一樣的，企業(yè)往往據(jù)此通過會計政策的變更來操縱報表。

3.存貨成本數(shù)據(jù)不實

造成存貨成本數(shù)據(jù)不實的手段有很多，存貨成本可大可小，管理層根據(jù)不同的意圖選擇不同的操作手法。

按照企業(yè)會計準則的相關(guān)規(guī)定，購入材料的運雜費、運輸途中的合理損耗、入庫前的整理挑選費用等采購費用應(yīng)當計入存貨成本，但是企業(yè)將此類支出計入“管理費用”，于當期一次性扣除，做低存貨的成本和賬面價值?；蚴菍?yīng)當分攤至各種材料之間的采購成本全部計入某一樣材料中，使得某一樣材料成本虛高，以達到管理層調(diào)節(jié)報表的目的。更有甚者，偽造假的出庫單，虛增當期的成本和費用，或是偽造入庫單，虛增當期存貨的賬面價值。

4、材料盤盈盤虧不做賬務(wù)處理

企業(yè)由于材料品種多、規(guī)格型號復(fù)雜，在計量和計算上難免出現(xiàn)差錯，在倉儲保管中可能發(fā)生自燃損耗、毀損和被盜等問題。因此企業(yè)應(yīng)該在年終對各種材料進行實地盤點，并將實存數(shù)量與賬面數(shù)量核對，對于盤盈盤虧應(yīng)查明原因，按照規(guī)定進行轉(zhuǎn)賬處理。屬于人為因素的追到責(zé)任人，屬于正常經(jīng)營損耗的應(yīng)計入管理費用，非常損失的凈損失計入營業(yè)外支出。

但是在實際工作中，許多企業(yè)卻利用不正確處理盤盈和盤虧的手法，以調(diào)節(jié)利潤。有的企業(yè)效益好，但企業(yè)為了壓低利潤，對材料盤盈隱匿不報，不做賬務(wù)處理（存貨盤盈應(yīng)沖減管理費用），以降低稅負。相反，效益不好的企業(yè)，為了爭取實現(xiàn)更多利潤，只對盤盈材料做轉(zhuǎn)賬處理，而對盤虧的材料留到下年度處理，以虛增當年的利潤。

應(yīng)收賬款一直以來都是眾多上市公司最青睞的造假之地。應(yīng)收賬款主要是指貨款，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，與商品相關(guān)的主要風(fēng)險報酬和控制管理權(quán)已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移的，企業(yè)應(yīng)當確認收入。很多企業(yè)會在應(yīng)收賬款上做文章，做違規(guī)處理以達到自身目的。

1. 虛列應(yīng)收賬款，虛增收入和利潤

為了抬高當年利潤，上市公司可以與關(guān)聯(lián)企業(yè)或關(guān)系企業(yè)簽署根本不會收到貨款的購貨合同虛構(gòu)交易，確認收入，虛增利潤。虛構(gòu)交易不會產(chǎn)生現(xiàn)金流，所以不會體現(xiàn)在現(xiàn)金流量表上，但它會影響資產(chǎn)負債表和損益表。至下一年度時，通過退貨的方式將這筆交易勾銷，在當期的財務(wù)報告中對上一年度的財務(wù)報告做修正即可。

企業(yè)通過偽造根本不存在的銷售記錄，虛構(gòu)收入和利潤，不惜以繳納高額稅負為代價，達到在資本市場圈錢的目的。在國內(nèi)外爆出的眾多上市公司財務(wù)造假丑聞中，虛構(gòu)應(yīng)收賬款一直層出不窮，扮演著重要的角色。

2. 延遲確認收入，調(diào)節(jié)利潤

對某企業(yè)來說，當期經(jīng)營目標已經(jīng)實現(xiàn)，企業(yè)為了將已經(jīng)實現(xiàn)的收入挪至下一個會計年度確認，聯(lián)合關(guān)聯(lián)方在合同條款上做文章，或者連合同也懶得改，直接將本期的應(yīng)稅收入計入應(yīng)收賬款貸方，即：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

將這筆應(yīng)稅收入喬裝成預(yù)收賬款，至下一個會計年度時再確認收入：

借：應(yīng)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

成功將上一年度的利潤截獲。

3. 利用應(yīng)收賬款放貸，利息轉(zhuǎn)入'小金庫'

根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，企業(yè)之間可以相互拆借資金，有些企業(yè)利用應(yīng)收賬款放貸，將利息收入轉(zhuǎn)入“小金庫”。

如：某企業(yè)收到甲公司還款，該企業(yè)于當日將該筆資金再借給乙公司，并在賬上記：

借：應(yīng)收賬款-乙

貸：應(yīng)收賬款-甲

將該筆貸款偽裝成對乙公司的應(yīng)收賬款，收回本金時沖銷應(yīng)收賬款，將利息收入流入帳外自設(shè)的“小金庫”。

4.避稅

有的企業(yè)為了避稅，將收入長期掛在應(yīng)收賬款上。江蘇某機床公司因?qū)?yīng)稅收入長期隱藏在“應(yīng)收帳款”貸方進行偷稅，被當?shù)貒悪C關(guān)作出補繳所偷稅款7.4萬元、罰款14.8萬元的處理。

隱匿非法借款

企業(yè)將借款計入預(yù)付賬款科目，截獲所得利息轉(zhuǎn)移至帳外“小金庫”，或是將一些非法的借款偽裝成預(yù)付賬款，和上述“應(yīng)收賬款”操作手法相似。

如：甲企業(yè)借給乙企業(yè)1000萬元，二者約定，簽署一份虛假合同，合同金額1000萬元，違約金就是利息，借款期限即合同履約最后期限。期滿以后，乙企業(yè)“毀約”，歸還甲企業(yè)1000萬元并支付違約金。體現(xiàn)在賬上就是一筆預(yù)付賬款，合同期滿時再做相反分錄抵消，利息轉(zhuǎn)入“小金庫”，留作日常費用支出、福利或做他用。

其他應(yīng)收款是一個“垃圾筐”，跟主營業(yè)務(wù)無關(guān)的應(yīng)收賬款，都可以放在該科目里面。

1.利用其他應(yīng)收款科目隱匿收入

企業(yè)為了避稅或者為了延遲確認收入隱藏利潤至下一年釋放，將實際已實現(xiàn)的收入掛在應(yīng)收賬款上處理。

如某企業(yè)當期的經(jīng)營目標已經(jīng)實現(xiàn)，將本期的應(yīng)稅收入計入應(yīng)收賬款貸方，即：

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

將這筆應(yīng)稅收入喬裝成預(yù)收賬款，至下一個會計年度時再確認收入：

借：應(yīng)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

成功將上一年度的利潤轉(zhuǎn)移。

2.虛列成本費用

有的企業(yè)其他應(yīng)收款金額巨大，且沒有合理解釋，往往是因為有一些不合規(guī)的費用支出計入其中，長期趴在賬上。或者為了虛增利潤，把一些應(yīng)當計入當期損益的費用支出掛在往來賬戶其他應(yīng)收款中，美化當期利潤。

3. 利用其他應(yīng)收款私設(shè)“小金庫”

其他應(yīng)收款是企業(yè)內(nèi)帳與外帳的“橋梁”，企業(yè)通過其他應(yīng)收款為小金庫源源不斷地輸入資金，比如通過員工借款將款項輸入到“小金庫”等。

有的企業(yè)在資金較充裕、預(yù)計未來沒有大額支出的情況下，往往會利用多余的錢進行短期投資，比如在證券市場上買入股票或債券。但是有些企業(yè)為了逃避稅收、截留投資收益，在進行短期投資的時候不是通過交易性金融資產(chǎn)來反映，而是虛構(gòu)往來單位把它放入其他應(yīng)收款賬戶。在退出資本市場時用收回來的本金沖銷其他應(yīng)收款，而投資收益進入小金庫?！?/span>

因為其他應(yīng)收款科目這種可以“藏污納垢”，數(shù)額巨大引發(fā)投資者關(guān)注，很多上市公司會要求期末其他應(yīng)收款科目清理甚至清零。

壞賬準備金與應(yīng)收賬款密切相關(guān)，是指納稅人按年末應(yīng)收賬款余額的一定比例提取準備金，用于核銷其應(yīng)收帳款的壞帳損失。

1. 少提或不提壞賬準備金

按企業(yè)會計準則規(guī)定，在會計期末企業(yè)應(yīng)當對賬面的應(yīng)收賬款按照一定比例計提壞賬準備，賬齡越長，壞賬風(fēng)險越大，計提比例應(yīng)越高。但是有些企業(yè)為了美化財務(wù)報表，對所有賬齡的應(yīng)收賬款用同一比值比例計提壞賬準備金?；蚴遣莶輵?yīng)付減值測試程序，甚至根本就不做，對已經(jīng)發(fā)生的壞賬視而不見，不確認損失，任由其趴在賬上虛增利潤。

2. 已經(jīng)確認損失并轉(zhuǎn)銷的壞賬，后期又收回的

已確認壞賬損失并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收賬款，如果以后又收回，按照規(guī)定應(yīng)當作：

借：應(yīng)收賬款

貸：壞賬準備

同時

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

入賬，但是有些企業(yè)會不將這筆資金入賬，使之直接流入外帳的“小金庫”里，或者簽訂虛假的銷售合同，將收回的前期壞賬偽裝成當期的營業(yè)收入，做大當期經(jīng)營業(yè)績。

3. 其他作弊手段的“收尾工程”

企業(yè)前期通過現(xiàn)金或現(xiàn)金支票的形式，轉(zhuǎn)移至帳外“小金庫”的資金，在賬上計入應(yīng)收款項的，在以后年度通過計提壞賬準備金或者直接確認壞賬損失，將這筆應(yīng)收款項處理掉?；蚴菍⒁恍┓欠ɑ虿缓弦?guī)的支出計入應(yīng)收款項，在日后某一年度確認壞賬，在當期一次性扣除“毀尸滅跡”。

與之功能相似的科目還有“資產(chǎn)減值損失”，例如某企業(yè)為了操縱報表，在某會計年度虛構(gòu)了某項資產(chǎn)，或資產(chǎn)價值虛高，在以后年度里通過計提資產(chǎn)減值損失或者直接報廢清理掉，讓該筆虛構(gòu)或虛增的資產(chǎn)在賬上消失。

固定資產(chǎn)投資是一個“大黑洞”，它可以是上市公司募集資金的理由，也可以是上市公司不分配利潤的借口，固定資產(chǎn)投資為上市公司違規(guī)操作留下了空間。

1．夸大投資成本，募集資金

在很多上市公司的招股說明書或者增發(fā)預(yù)案里可以看到，公司為了擴大經(jīng)營，募資資自行建設(shè)固定資產(chǎn)。一般情況下企業(yè)自建的固定資產(chǎn)會給企業(yè)帶來很好的經(jīng)濟效益，對企業(yè)和投資者來說都是件雙贏的事情，可是有的企業(yè)在募資的時候故意夸大投資成本，將募集來的資金挪作他用，欺騙投資者。

2．在建工程延遲轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)

根據(jù)企業(yè)會計準則相關(guān)規(guī)定，在建工程不用計提折舊，在完工并達到可使用狀態(tài)時應(yīng)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)需按月計提折舊，并計入當期損益影響利潤。有的企業(yè)為了虛增當期的利潤，將已經(jīng)完工甚至都已經(jīng)投入使用的在建工程遲遲不轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。

3．虛設(shè)在建工程

虛設(shè)是一件風(fēng)險很大的事情，無中生有一偵即破，可依然有上市公司樂此不疲的用此招數(shù)，聯(lián)合審計、資產(chǎn)評估等服務(wù)機構(gòu)虛構(gòu)財務(wù)信息，欺騙市場害人害己。

如：某公司聲稱自行建造固定資產(chǎn)，賬上設(shè)在建工程科目，其實將這筆資金打給了供應(yīng)商或關(guān)聯(lián)公司，然后再以商品或服務(wù)的名義流入公司，虛增當期利潤。關(guān)于這筆在建工程，公司只需在合適的年度計提減值，或者直接以意外毀損的名義就可以使之消失滅跡了。

貨幣資金是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中處于貨幣形態(tài)的那部分資金，它可立即作為支付手段并被普通接受，因而最具有流動性，貨幣資金對于一個企業(yè)至關(guān)重要。貨幣資金造假可以分為侵占型和信息造假型。

1. 侵占型造假

侵占型造假一般是指企業(yè)內(nèi)部人員聯(lián)合造假，侵占公司財產(chǎn)。常見的有以虛開的票據(jù)報賬套取現(xiàn)金；虛構(gòu)職工人數(shù)，虛增工資支出，套取現(xiàn)金；通過往來賬套取現(xiàn)金。如：虛構(gòu)一個并無真實交易往來的經(jīng)濟體或個人，舞弊者將資金匯往此處，并在賬上做應(yīng)收款項處理，日后做壞賬處理。

2. 信息造假型

信息造假型貨幣資金舞弊，是上市公司會計舞弊的一種常見手段。主要包括高現(xiàn)金舞弊、受限資金舞弊、貨幣資金流水舞弊、募集資金使用舞弊、賬外資金舞弊等形式。

高現(xiàn)金舞弊是指公司財務(wù)報表上的貨幣資金數(shù)額較大，而企業(yè)實際擁有的貨幣資金遠少于報表數(shù)。這種舞弊可以通過核對銀行存款詢證函、銀行對賬單和余額節(jié)表的合理性得到驗證。

受限資金舞弊即企業(yè)將受限資金并入非受限資金，造成了公司擁有大額貨幣資金可供支配的假象。受限資金就是在貨幣資金里不能隨便動用的存款，來源主要是各種保證金存款，一般在“其他貨幣資金”科目中反應(yīng)。期末在編制現(xiàn)金流量表時要將從“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物”中剔除使用受限資金，才是真正可供企業(yè)支配的貨幣資金。

貨幣資金流水舞弊是由于貨幣資金是以時點數(shù)的形式出現(xiàn)在財務(wù)報告中，企業(yè)通過在財務(wù)報告時點臨時虛增或虛減資金造成資金假相。如：在會計期末，有大筆款項流入解決股東借款等，清理“其他應(yīng)收賬款”科目，過了這個時點后，再將這筆資金流出。報表上顯示該會計年度企業(yè)所有的貨幣資金就會虛高，給報表使用者帶來虛假的判斷。

募集資金舞弊是指企業(yè)募集來的資金沒有如約按照事先規(guī)劃的用途來使用，違反國家相關(guān)的規(guī)定。

帳外資金舞弊，即私設(shè)“小金庫”，是指違反國家財經(jīng)法規(guī)，采取侵占、轉(zhuǎn)移、截留國家和單位收入等手段套取資金，未列入本單位財務(wù)賬內(nèi)或未納入預(yù)算管理，私自存放、任意支配的款項的行為，具有很大的隱蔽性。

這里所說的金融資產(chǎn)是指交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期金融資產(chǎn)等金融資產(chǎn)。

1． 通過會計政策的變更影響當期利潤

根據(jù)企業(yè)會計準則的相關(guān)規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動要計入當期損益，影響當期利潤；可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動計入其他綜合收益，不影響當期利潤；持有至到期金融資產(chǎn)以攤余成本計量?？梢?，不同的劃分，對企業(yè)當期利潤的影響不同。會計政策的選擇一旦確定不可隨意變更，但很多企業(yè)往往根據(jù)自己的需要通過變更會計政策來操縱報表、調(diào)節(jié)利潤。

如：某企業(yè)持有某上市公司股票，前期將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，股市行情好的時候，股價接連高漲，該企業(yè)遂將持有的股票重新分類為交易性金融資產(chǎn)，那么，即使企業(yè)并沒有拋出這批股票，股價大漲帶來的“賬面浮盈”依然要計入當期損益，影響當期利潤。

2． 結(jié)合“其他應(yīng)收款”等往來科目隱藏收益

企業(yè)持有的某項金融資產(chǎn)，沒有按規(guī)定分類，而是將之隱藏在其他應(yīng)收款里面，把投資收益截留在帳外充“小金庫”。