經(jīng)國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱”營改增”）試點,建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人,納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。按照“營改增”相關(guān)規(guī)定，建筑業(yè)在計稅稅種、計稅方法等方面都將發(fā)生重大變化，為適應這種變化，企業(yè)在接受建筑服務時應當注意什么，應對策略是什么？本文結(jié)合筆者對“營改增”政策的理解，探究工程項目涉稅業(yè)務。

“營改增”從表象上看是施工單位繳納稅種發(fā)生變化，實質(zhì)是接受服務方稅負發(fā)生變化，施工單位通過工程結(jié)算將稅負成本轉(zhuǎn)嫁給接受服務方，即俗語所稱“羊毛出在羊身上”。增值稅較營業(yè)稅是最大的區(qū)別是：增值稅是價外稅（價格與稅分離），營業(yè)稅是價內(nèi)稅（價格含稅）即企業(yè)在全額支付結(jié)算款（含稅）后會取得增值稅專用發(fā)票并將支付的稅額以進項稅形式在銷項稅中全部抵扣，而營業(yè)稅發(fā)票是不能抵扣的，與增值稅相match比稅負較高。

（一）老項目辦理財務結(jié)算問題

建筑工程老項目是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目；未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。建筑業(yè)“營改增”試行日是5月1日起，《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》中明確“一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅”。

所以按照以上規(guī)定，企業(yè)在接受施工單位辦理工程老項目決算時，必須注意：一是接受施工方開具的建筑安裝營業(yè)稅發(fā)票必須是2016年5月1日以前開具的；二是既可以接受增值稅稅率為11%的增值稅發(fā)票，也可接受征收率為3%的增值稅發(fā)票，進項稅額在銷項稅額中抵扣。

（二）“營改增”后工程項目涉稅問題

“營改增”后施工單位計稅方法可選擇一般計稅方法和簡易計稅方法，對于接受服務方，企業(yè)應該怎樣選擇才能最大程度的受益呢？本文結(jié)合合同的簽訂方式及計稅方式來進行納稅籌劃。

1.包工不包料合同

施工方提供服務主要是人工費、管理費或者其他費用，這些費用施工方基本上不能取得可以抵扣的進項稅額，施工方一般采用簡易計稅方法，征收率為3%。施工方會將稅前工程造價（人工費、材料費、施工機具使用費、企業(yè)管理費、利潤和規(guī)費之和）為稅基，增加3%增值稅計入工程造價，所以企業(yè)必須在施工合同中注明需開具增值稅專用發(fā)票，并明確稅率。企業(yè)取得征收率為3%增值稅專用發(fā)票后將進項稅全額抵扣。企業(yè)取得的可抵扣的進項稅不低于支付給施工方的增值稅則視為合理。如果施工方由于分包差額計稅實際稅負低于3%時，對于減少的抵扣的進項稅額雙方應明確責任。

2.包工包料合同

施工方以清包工方式提供建筑服務，指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。在清包工方式下，施工單位既可以選擇一般計稅方法也可選擇簡易計稅方法，但兩種方法產(chǎn)生的稅負不同，舉例說明如下：

（1）采用一般計稅方法

企業(yè)讓售甲供材料時開具增值稅專用發(fā)票,銷項稅額=5×17%=0.85萬元,取得A企業(yè)開具增值稅專票，抵扣進項稅額=10/1.11×11%=0.99萬元,增值稅應納稅額=0.85-0.99=-0.14,增值稅稅負為0。所以，施工單位采用一般計稅方法將大大降低企業(yè)稅負。并經(jīng)測算，甲供合同中甲供材占工程結(jié)算的比例低于63%時，增值稅稅負為0；高于63%，則增值稅稅負有可能高于原營業(yè)稅稅率。

（2）采用簡易計稅方法

企業(yè)讓售甲供材料時開具增值稅專用發(fā)票,銷項稅額=5×17%=0.85萬元,取得A企業(yè)開具增值稅專票，抵扣進項稅額=10/1.03×3%=0.29萬元,增值稅應納稅額=0.85-0.29=0.56,增值稅稅負為5.6%。所以，甲供合同施工單位采用簡易計稅方法產(chǎn)生的稅負高于營業(yè)稅稅負。

綜上所述，“營改增”后，施工項目增值鏈條逐漸完整，對于包工包料合同，企業(yè)必須要求施工方采取一般計稅方法，企業(yè)在讓售甲供材料時可開具17%增值稅發(fā)票。施工單位抵扣了甲供材進項稅，企業(yè)在辦理結(jié)算時施工方開具的11%增值稅專用發(fā)票含甲供材進項，由于可抵扣范圍擴大，稅負降低明顯。

（三）“營改增”后不動產(chǎn)進項稅抵扣問題

1.不動產(chǎn)的范圍

不動產(chǎn)是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物等。建筑物，包括住宅、商業(yè)營業(yè)用房、辦公樓等可供居住、工作或者進行其他活動的建造物。構(gòu)筑物，包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造物。

2.不動產(chǎn)進項稅的抵扣要求

營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定中明確：適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。

3.取得不動產(chǎn)進項稅抵扣的操作方法

（1）會計科目設(shè)置

由于“營改增”規(guī)定2016年5月1日后取得不動產(chǎn)或不動產(chǎn)在建工程的進項稅額需要分兩年抵扣，在第一年取得的不能抵扣的進項稅額需轉(zhuǎn)入“待扣稅金”（進項稅額發(fā)票已經(jīng)認證，但是本期因故未抵扣、留待以后抵扣的進項稅金），這就要求在會計核算時能清晰反映出不動產(chǎn)進項稅與項目合同的匹配關(guān)系。為了不與其他待扣稅金混淆，增加原一級科目“應交稅費—待扣稅金”科目的項目段（“營改增”前不需對不同的待扣稅金進行區(qū)分），記錄工程項目的合同號，作為該科目必要錄入字段。【房企財稅微信：fdccspx】

（2）職責分工

工程管理崗位：每月將收到的不動產(chǎn)在建工程結(jié)算進行匯總建立進項稅抵扣臺賬，并傳遞給綜合科稅務管理崗位。會計科工程管理崗位按合同進行會計核算

稅務管理崗位：按照會計科工程管理崗位提供的抵扣臺賬信息，每月核對進項稅額轉(zhuǎn)出情況，每年年底對涉及不動產(chǎn)在建工程的“待扣稅金”科目進行核查，監(jiān)督待扣稅金的計入及沖轉(zhuǎn)情況。