甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第（七）項(xiàng)第2條的規(guī)定，甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。基于此規(guī)定，在實(shí)踐中存在兩種“甲供工程”的合同簽訂方法：一是建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中含有“甲供材”部份的金額；二是建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中不含有“甲供材”部份的金額：發(fā)包方將“甲供材”部分在招投標(biāo)時(shí)剔除出去，直接將不含“甲供材”的工程對(duì)外進(jìn)行招標(biāo)，發(fā)包方在與施工企業(yè)簽訂建筑合同時(shí)，在合同中“合同價(jià)款”中的合同價(jià)中自然不含有“甲供材”金額。以上兩種合同簽訂方法中的涉稅如何處理？肖太壽博士具體分析如下：
一、 建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中含有“甲供材”金額的涉稅分析及節(jié)稅的合同簽訂技巧
1、建筑企業(yè)銷售額的總額法和差額法的特征分析
《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十七條規(guī)定：“銷售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”?；诖藯l款規(guī)定，根據(jù)“甲供材”金額是否計(jì)入建筑企業(yè)的銷售額，計(jì)算建筑企業(yè)銷售額的方法，分為總額法和差額法。
（1）總額法的特點(diǎn)
①指甲方或發(fā)包方購(gòu)買的“甲供材”部分計(jì)入施工企業(yè)的銷售額（或產(chǎn)值）和結(jié)算價(jià)；
②建筑企業(yè)必須按照含“甲供材”的結(jié)算額向甲方開(kāi)具發(fā)票；
③甲方必須就“甲供材”部分向施工企業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票，而且甲方不可以按照平價(jià)進(jìn)來(lái)平價(jià)出，而必須按照“甲供材采購(gòu)價(jià)×（1+10%）的計(jì)征增值稅的依據(jù)向施工企業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票。
④ 甲方發(fā)出材料給施工企業(yè)使用時(shí)，財(cái)務(wù)上在“預(yù)付賬款”科目核算，而施工企業(yè)領(lǐng)用甲供材時(shí)，財(cái)務(wù)上在“預(yù)收賬款”科目核算。
（2）差額法的特點(diǎn)：
① 是指甲方或發(fā)包方購(gòu)買的“甲供材”部分不計(jì)入施工企業(yè)的銷售額（或產(chǎn)值）和結(jié)算價(jià)；
②施工企業(yè)按照不含“甲供材”的工程結(jié)算額向甲方開(kāi)具增值稅發(fā)票；
③甲方發(fā)出材料給施工企業(yè)使用時(shí)，財(cái)務(wù)上在“在建工程”（發(fā)包方為非房地產(chǎn)企業(yè)）科目核算或“開(kāi)發(fā)成本——材料費(fèi)用”（發(fā)包方為房地產(chǎn)企業(yè)）科目核算，而施工企業(yè)領(lǐng)用甲供材時(shí)，財(cái)務(wù)上不進(jìn)行賬務(wù)處理。
例如甲房地產(chǎn)公司與乙建筑企業(yè)簽訂的甲供材合同約定：合同總價(jià)款為1億元（含增值稅），其中甲方自己采購(gòu)主材2000萬(wàn)元，則選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅的乙建筑公司計(jì)算增值稅的銷售額確定，如果采用總額法，則施工企業(yè)的產(chǎn)值或銷售額為1億元；如果采用差額法，則施工企業(yè)的產(chǎn)值或銷售額為8000萬(wàn)元。
2、甲供材“總額法”的稅收風(fēng)險(xiǎn)
如果“甲供材”選擇總額法，且乙方選擇一般計(jì)稅方法的情況下，則乙方向甲方開(kāi)具11%的增值稅專用發(fā)票，同時(shí)材料供應(yīng)方向甲方開(kāi)具17%的增值稅材料專用發(fā)票。于是甲方抵扣了兩次增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，而乙方因甲供材部分沒(méi)有發(fā)票入賬，導(dǎo)致了乙方甲供材部分多交了25%稅率的企業(yè)所得稅和11%稅率的增值稅。如果甲方抵扣兩次增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額（17%稅率的材料進(jìn)項(xiàng)稅額和11%稅率的建筑服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額）合法的話，則甲方提供給乙方領(lǐng)用于工程中的建筑材料必須視同銷售處理，向乙方開(kāi)具17%的增值稅銷項(xiàng)稅額發(fā)票。但是實(shí)踐中，由于甲方?jīng)]有材料銷售的經(jīng)營(yíng)范圍而開(kāi)不出17%稅率的增值稅銷項(xiàng)稅額發(fā)票。假設(shè)甲方到其稅務(wù)當(dāng)局進(jìn)行稅種認(rèn)定，增加開(kāi)具17%材料銷售發(fā)票的范圍，甲方也不可以選擇“平價(jià)進(jìn)來(lái)平價(jià)出”的方法，向施工企業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票，按照采購(gòu)價(jià)或采購(gòu)成本作為銷售額計(jì)征增值稅銷項(xiàng)稅額，而必須按照采購(gòu)價(jià)（1+10%）作為銷售額計(jì)征增值稅銷項(xiàng)稅額。結(jié)果甲方就“甲供材”部分多繳納了增值稅。
3、涉稅分析結(jié)論
對(duì)于發(fā)包方和施工方而言，“甲供工程”必須選擇“差額法”簽訂合同更節(jié)稅，而絕對(duì)不能選擇“總額法”簽訂合同。
4、 “甲供工程”差額法節(jié)稅的合同簽訂四步法
第一步：在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“合同價(jià)條款”中約定：×××元（含增值稅，且含甲方提供的材料和設(shè)備金額，具體的金額以建筑企業(yè)領(lǐng)用甲方提供的材料和設(shè)備后，甲乙雙方結(jié)算金額為準(zhǔn)）。
第二步：在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“工程結(jié)算和支付條款”中約定：甲供材部分不計(jì)入乙方工程結(jié)算價(jià)中，甲方按照扣除甲供材部分后的工程結(jié)算金額向乙方支付工程款。
第三步：在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“發(fā)票開(kāi)具條款”中約定：乙方按照扣除甲供材部分后的工程結(jié)算金額向甲方開(kāi)具增值稅發(fā)票。
第四步:在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“材料和設(shè)備條款”中約定：甲方提供乙方在工程施工中所用的主要材料和設(shè)備，具體的材料和設(shè)備祥見(jiàn)附件：材料和設(shè)備清單。
二、建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中不含有“甲供材”金額的涉稅分析及合同簽訂要點(diǎn)
1、建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中不含有“甲供材”金額的涉稅分析：符合“甲供材”銷售額的差額法
如果發(fā)包方將“甲供材”部分在招投標(biāo)時(shí)剔除出去，直接將不含“甲供材”的工程對(duì)外進(jìn)行招標(biāo)，則發(fā)包方在與施工企業(yè)簽訂建筑合同時(shí)，在合同中“合同價(jià)款”中的合同價(jià)中自然不含有“甲供材”金額的合同簽訂方法。這種合同簽訂的實(shí)質(zhì)是“甲供材”金額沒(méi)有計(jì)入建筑企業(yè)的銷售額或產(chǎn)值中，建筑企業(yè)向甲方開(kāi)具的增值稅發(fā)票中不含有“甲供材”金額，符合前面分析的“甲供材”銷售額額差額法的特點(diǎn)。
2、建筑合同中“合同價(jià)款”條款中的合同價(jià)中不含“甲供材”金額的合同簽訂要點(diǎn)
第一步：在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“合同價(jià)條款”中約定：×××元（含增值稅，且不含甲方提供的材料和設(shè)備金額。）
第二步：在建筑企業(yè)與甲方簽訂建筑合同中的“材料和設(shè)備條款”中約定：甲方提供乙方在工程施工中所用的主要材料和設(shè)備，具體的材料和設(shè)備祥見(jiàn)附件：材料和設(shè)備清單。
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