第六章 實(shí)地調(diào)查
實(shí)地調(diào)查是指評(píng)估人員根據(jù)納稅評(píng)估中發(fā)現(xiàn)的問題按照日常檢查的要求，對(duì)納稅人生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)務(wù)核算及納稅等情況進(jìn)行實(shí)地檢查的過程。
如評(píng)估對(duì)象不接受約談，或約談中評(píng)估對(duì)象不予配合，對(duì)評(píng)估疑點(diǎn)無法解釋清楚的，評(píng)估人員可終止約談，進(jìn)行實(shí)地調(diào)查核實(shí)。評(píng)估人員進(jìn)行實(shí)地調(diào)查核實(shí)時(shí)，不得少于兩人，并應(yīng)按照所屬稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一計(jì)劃安排進(jìn)行并按要求履行有關(guān)審批手續(xù)。在實(shí)地調(diào)查核實(shí)中對(duì)評(píng)估對(duì)象不配合，拒絕納稅評(píng)估人員進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，或者以各種方式阻撓、刁難納稅評(píng)估人員實(shí)地調(diào)查，無法有效地排除或確認(rèn)評(píng)估疑點(diǎn)的，方可進(jìn)行稅務(wù)檢查。
一、銷售金額的核實(shí)分析
銷售額的確定涉及銷售方式、收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間、視同銷售項(xiàng)目等。
對(duì)一般銷售方式下銷售金額的核實(shí)分析主要集中在不含稅銷售額和價(jià)外費(fèi)用的核實(shí)分析。
（一）不含稅銷售額的實(shí)地調(diào)查
當(dāng)依據(jù)評(píng)估指標(biāo)初步判斷納稅人有少計(jì)收入可能時(shí)，主要針對(duì)以下情況進(jìn)行核實(shí)分析：1．是否存在利用庫存變動(dòng)來隱瞞收入；
2．是否將收入掛在往來帳以隱瞞收入；
例：稅務(wù)機(jī)關(guān)通過評(píng)估指標(biāo)分析基本確定某納稅人有隱瞞銷售額的問題。于是在報(bào)表分析時(shí)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)“預(yù)收帳款”期末余額58500元，金額較大，于是深入檢查其明細(xì)帳、有關(guān)會(huì)計(jì)憑證（記帳憑證、原始憑證、出庫單、成本計(jì)算表）、銷售合同，確認(rèn)其實(shí)是企業(yè)銷售產(chǎn)品而收到的貨款。
3．銷售發(fā)票開具是否異常；
主要包括：
第一、匯總開具的專用發(fā)票是否附有銷貨清單；
第二、紅字銷售發(fā)票是否符合規(guī)定；
第三、開具的銷售發(fā)票票面所列貨物、應(yīng)稅勞務(wù)名稱是否與納稅人實(shí)際經(jīng)營范圍一致；
第四、防偽稅控系統(tǒng)開具的專用發(fā)票是否全部抄報(bào)稅。
（二）價(jià)外費(fèi)用的實(shí)地調(diào)查
價(jià)外費(fèi)用包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)、違約金、包裝費(fèi)、包裝物租金、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收（墊）款項(xiàng)、及其他各種性質(zhì)的價(jià)外費(fèi)用。
凡隨同銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的價(jià)外費(fèi)用，無論會(huì)計(jì)如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。
由于會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)定的差異，價(jià)外費(fèi)用一般不在“主營業(yè)務(wù)收入”中核算，而在“其他應(yīng)付款”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“營業(yè)外收入”中核算。
企業(yè)相關(guān)錯(cuò)誤做法主要有：
第一、對(duì)價(jià)外費(fèi)用雖在相應(yīng)科目核算，但未按規(guī)定核算銷項(xiàng)稅額；第二、既不按會(huì)計(jì)要求進(jìn)行收入核算，又不按規(guī)定核算銷項(xiàng)稅額，而是發(fā)生的價(jià)外費(fèi)用直接沖減有關(guān)費(fèi)用科目。
在分析時(shí)，如果懷疑未將價(jià)外費(fèi)用全額記帳，可以對(duì)“其他應(yīng)付款”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“營業(yè)外收入”的原始憑證進(jìn)行檢查，是否有計(jì)入的情況。同時(shí)對(duì)費(fèi)用要注意其貸方發(fā)生額的內(nèi)容，檢查是否有將收取的各種形式的資金沖減費(fèi)用，而不提銷項(xiàng)稅額。
例：某化妝品公司為一般納稅人，在銷售貨物的同時(shí)向購貨方收取優(yōu)質(zhì)服務(wù)費(fèi)，開具資金往來發(fā)票，記入“其他應(yīng)付款”，同時(shí)有將收取的延期付款利息、倉儲(chǔ)費(fèi)以紅字沖減“經(jīng)營費(fèi)用”現(xiàn)象，
（三）銷售收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間的實(shí)地調(diào)查
納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定：取決于銷售方式。
當(dāng)懷疑有少計(jì)收入可能時(shí)，應(yīng)通過以下手段進(jìn)行收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間的核實(shí)分析：
針對(duì)收入掛往來帳的問題，可加強(qiáng)對(duì)往來帳（應(yīng)付帳款、預(yù)收帳款、其他應(yīng)付款）、分期收款發(fā)出商品及現(xiàn)金日記帳、銀行存款日記帳的檢查、購銷合同。
（四）視同銷售的實(shí)地調(diào)查
視同銷售行為也往往成為企業(yè)少計(jì)收入的切入點(diǎn)。
核實(shí)分析是否存在視同銷售行為時(shí)，可檢查“庫存商品” 、“原材料”、“自制半成品”的貸方發(fā)生額，如果“庫存商品”貸方發(fā)生額大于“主營業(yè)務(wù)成本”的借方發(fā)生額，則說明納稅人可能將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人或分配給投資人或作為投資等，應(yīng)對(duì)照“營業(yè)外支出”“應(yīng)付利潤”“長期投資”等進(jìn)行分析。
二、特殊銷售方式的實(shí)地調(diào)查
主要有：折扣方式銷售、以舊換新、還本銷售、以物易物、包裝物押金的處理方式等。
在懷疑帳面銷售額異常，尤其納稅人 存在特殊銷售行為時(shí)，要對(duì)特殊銷售方式的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。
（一）以物易物實(shí)地調(diào)查
查看“庫存商品”“原材料”明細(xì)帳貸方發(fā)生額對(duì)應(yīng)的帳戶是否是“原材料”“工程物資”
（二）包裝物銷售的實(shí)地調(diào)查
主要針對(duì)包裝物收入有無計(jì)稅；包裝物押金的時(shí)間期限；應(yīng)稅商品屬于非黃酒、啤酒的其他酒類產(chǎn)品應(yīng)重點(diǎn)查看包裝物押金的處理。
（三）以物易物的實(shí)地調(diào)查
分一般貨物的以物易物和金銀飾品的以物易物。
主要查看“主營業(yè)務(wù)收入”明細(xì)帳，如果發(fā)現(xiàn)某批商品銷售價(jià)格明顯低于正常銷售價(jià)格，應(yīng)核實(shí)是否為以物易物，若是，則看是否按新貨物價(jià)格計(jì)稅，有無扣減舊貨的折價(jià)款。
（四）還本銷售實(shí)地調(diào)查
主要核實(shí)在銷售時(shí)是否按全部?jī)r(jià)款計(jì)算收入和稅收，在還本時(shí)有無沖減銷售收入。
（五）折扣銷售的核實(shí)分析
在分析時(shí)，注意：嚴(yán)格區(qū)分折扣銷售與銷售折扣（現(xiàn)金折扣），防止納稅人將銷售折扣按照折扣銷售來處理；區(qū)分折扣銷售與銷售折讓（要有證明單）；納稅人是否存在將自產(chǎn)、委托加工、購買的貨物用于實(shí)物折扣（如買五送一）按照折扣銷售處理的問題；發(fā)票開具方式和發(fā)票金額——必須同一張發(fā)票注明。
（六）固定資產(chǎn)銷售的實(shí)地調(diào)查
通過“固定資產(chǎn)”明細(xì)帳、“固定資產(chǎn)清理”貸方發(fā)生額分析是否出售了固定資產(chǎn)，核實(shí)時(shí)，注意：是否為使用過的固定資產(chǎn)；記入“固定資產(chǎn)清理”的轉(zhuǎn)讓收入為含稅價(jià)；
三、稅率的核實(shí)分析
在對(duì)銷項(xiàng)稅額評(píng)估時(shí)，其在計(jì)算時(shí)所套用的稅率是否符合規(guī)定是個(gè)不容忽視的分析環(huán)節(jié)，尤其是套用的低稅率或征收率時(shí)，更應(yīng)核實(shí)其經(jīng)營行為是否符合適用稅率的征收范圍。
例：某農(nóng)機(jī)公司為一般納稅人，經(jīng)營范圍是銷售手扶拖拉機(jī)和拖拉機(jī)配件。在評(píng)估時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)銷售農(nóng)機(jī)零配件，開具普通發(fā)票，收取貨款2373元，并按13%計(jì)算增值稅273元。少繳84元。
四、進(jìn)項(xiàng)稅額的調(diào)查核實(shí)
（一）抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額憑證的調(diào)查核實(shí)
在調(diào)查核實(shí)中，要核對(duì)每筆抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額憑證，檢查是否按規(guī)定取得專用發(fā)票；是否按規(guī)定保管專用發(fā)票（管理制度、設(shè)專人保管、專門存放、抵扣聯(lián)裝訂成冊(cè)、是否丟失毀損、擅自銷毀）
（二）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的調(diào)查核實(shí)
1．對(duì)防偽稅控專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的調(diào)查核實(shí)
規(guī)定期限內(nèi)認(rèn)證，認(rèn)證當(dāng)期抵扣。在分析進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間時(shí)，一要注意納稅人出具的防偽稅控專用發(fā)票是否得到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證；二要注意會(huì)計(jì)處理上對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時(shí)間與通過認(rèn)證的時(shí)間是否一致。
2．海關(guān)完稅憑證進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的調(diào)查核實(shí)
主要看是否按規(guī)定在期限內(nèi)申報(bào)抵扣，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)在開具之日起在規(guī)定期限的第一個(gè)納稅申報(bào)期結(jié)束以前申報(bào)抵扣。
3．購進(jìn)廢舊物資進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)間的調(diào)查核實(shí)
主要看是否按規(guī)定在期限內(nèi)申報(bào)抵扣。
（三）允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的調(diào)查核實(shí)
1．進(jìn)口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的調(diào)查核實(shí)
調(diào)查核實(shí)主要針對(duì)（1）是否存在自營或委托進(jìn)口業(yè)務(wù)；（2）《海關(guān)專用繳款書抵扣清單》，如果未按規(guī)定要求填寫或填寫內(nèi)容不全的，該張憑證就不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。 有自營進(jìn)出口業(yè)務(wù)或委托代理進(jìn)口業(yè)務(wù)的商貿(mào)企業(yè)，須在簽訂進(jìn)口合同（包括委托代理進(jìn)口合同）后五日內(nèi)報(bào)送合同復(fù)印件，未按期報(bào)送的，海關(guān)增值稅專用繳款書不得作為扣稅憑證。檢查申報(bào)抵扣的海關(guān)完稅憑證的真?zhèn)危唬?/span>3）抵扣的稅額是否屬實(shí)，計(jì)算是否符合稅法規(guī)定——組成計(jì)稅價(jià)和適用稅率。
2．購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的調(diào)查核實(shí)
主要審查是否符合農(nóng)產(chǎn)品普通發(fā)票和農(nóng)產(chǎn)品收購憑證抵扣的相關(guān)規(guī)定，特別注意購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品的買價(jià)僅限于經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購憑證上注明的價(jià)款。
例：某企業(yè)為一般納稅人，收購蠶繭一批，作為生產(chǎn)資料，共8萬元，但帳面上未做任何處理。 進(jìn)項(xiàng)稅額=8*13%=1.04萬元
3．運(yùn)輸費(fèi)用抵扣進(jìn)項(xiàng)的調(diào)查核實(shí)
重點(diǎn)審查（1）運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)是否為國營鐵路、民用航空、公路和水上運(yùn)輸單位開具的發(fā)票以及從事貨物運(yùn)輸?shù)姆菄羞\(yùn)輸單位開具的套印全國統(tǒng)一發(fā)票監(jiān)制章的發(fā)票，并按規(guī)定期限申報(bào)抵扣；（2 ）是否按照規(guī)定填報(bào)《運(yùn)輸發(fā)票抵扣清單》紙質(zhì)文件和電子信息；（3）申請(qǐng)抵扣的所有運(yùn)輸發(fā)票與營業(yè)稅納稅人開具的貨物運(yùn)輸發(fā)票進(jìn)行比對(duì)，審查是否相符——發(fā)貨人、收貨人、起運(yùn)地、到達(dá)地、貨物名稱、數(shù)量、運(yùn)輸單價(jià)、運(yùn)費(fèi)金額，是否有由在建工程負(fù)擔(dān)的運(yùn)費(fèi)或不屬扣除的項(xiàng)目卻以運(yùn)費(fèi)名義開具的貨物運(yùn)輸發(fā)票；（4）是否將自身不予抵扣的貨物所產(chǎn)生的進(jìn)行抵扣；（5）抵扣的費(fèi)用中是否存在不允許抵扣的項(xiàng)目，如隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等以及采用郵寄方式購買和銷售貨物支付的郵寄費(fèi)等。
對(duì)運(yùn)費(fèi)抵扣問題進(jìn)行評(píng)估時(shí)，可重點(diǎn)分析“物資采購”、“庫存商品”、“原材料”“低值易耗品”、“營業(yè)費(fèi)用”等帳戶借方，檢查“應(yīng)交稅金——增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”，查閱合同條款并與運(yùn)費(fèi)發(fā)票內(nèi)容進(jìn)行核實(shí)。
4．購進(jìn)廢舊物資抵扣進(jìn)項(xiàng)的調(diào)查核實(shí)
調(diào)查核實(shí)重點(diǎn)審查（1）該納稅人是否為需用廢舊的一般納稅人；（2）是否存在收購價(jià)擴(kuò)大的問題；（3）是否存在虛購廢舊物資數(shù)量的問題。
例：某冰箱廠屬于一般納稅人，由于經(jīng)營需要，企業(yè)從其他單位購入一批廢舊物資。會(huì)計(jì)處理：借：原材料5600應(yīng)交稅金——增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）560貸：銀行存款6160，由于該納稅人不屬于專門從事廢舊物資經(jīng)營的一般納稅人，因此購入的廢舊物資不應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)，需作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出。
5．混合銷售行為抵扣進(jìn)項(xiàng)的調(diào)查核實(shí)
當(dāng)混合銷售行為一并視為銷售貨物征收增值稅時(shí)，既分析銷售額是否按規(guī)定計(jì)征，又要分析涉及的非應(yīng)稅勞務(wù)所用購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況，重點(diǎn)分析在銷售環(huán)節(jié)不計(jì)算銷項(xiàng)，但在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)予以抵扣的問題。
6．投資、捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的貨物抵扣進(jìn)項(xiàng)的調(diào)查核實(shí)
一是按照專用發(fā)票注明的增值稅額，核定進(jìn)項(xiàng)稅額；二是對(duì)接受投資（捐贈(zèng)）轉(zhuǎn)入的貨物，要著重審查是否具有法律效力的合同、章程、證明及有權(quán)部門的評(píng)估證明資料；三是按照扣除范圍的規(guī)定，核定其不準(zhǔn)抵扣項(xiàng)目的增值稅額，如投資（捐贈(zèng)）轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)或用于基本建設(shè)、專項(xiàng)工程的貨物。
（四）不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的調(diào)查核實(shí)
評(píng)估時(shí)應(yīng)重點(diǎn)調(diào)查核實(shí)：
1．進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑證；是否按照規(guī)定取得并保存扣稅憑證，以及扣稅憑證上未按規(guī)定注明增值稅額或者雖然注明，但不符合規(guī)定。
2．購進(jìn)固定資產(chǎn)的核實(shí)分析
進(jìn)行核實(shí)時(shí)，首先注意納稅人購進(jìn)的固定資產(chǎn)是否屬于稅法規(guī)定不予抵扣的范圍。其次核實(shí)納稅人購進(jìn)固定資產(chǎn)后是否改變了用途。進(jìn)項(xiàng)稅額的審查主要從扣稅憑證和會(huì)計(jì)處理兩方面入手。
3．用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的調(diào)查核實(shí)
主要查看納稅人對(duì)于那些用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的增值稅額是否作了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的會(huì)計(jì)處理。
例：某食品廠主要生產(chǎn)食品、飲料等，為一般納稅人，在審查“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”摘要時(shí)，其中有水泥、沙土、鋼筋等有關(guān)記載，與食品廠所購進(jìn)的原料無關(guān)系，所以需進(jìn)一步核實(shí)，可通過對(duì)抵扣聯(lián)進(jìn)行審查，查看購進(jìn)的貨物是否均屬于可以抵扣的范圍。
4．用于免稅項(xiàng)目的調(diào)查核實(shí)
5．非正常損失的調(diào)查核實(shí)
非正常損失的調(diào)查核實(shí)主要通過“待處理財(cái)產(chǎn)損失”、“固定資產(chǎn)清理”，并結(jié)合“物資采購”、“原材料”、“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“營業(yè)外支出”進(jìn)行核實(shí)數(shù)量。
（五）進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的調(diào)查核實(shí)
注意三點(diǎn)：1、納稅人在購進(jìn)貨物時(shí)已作進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的處理后，最終卻改變用途，即用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目，以及非正常損失的貨物是否作了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；2、作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的時(shí)間是否符合稅法的規(guī)定。3、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的金額計(jì)算是否正確。不是按該貨物的原進(jìn)價(jià)，而是按發(fā)生改變用途情況的當(dāng)期該貨物的實(shí)際成本，即進(jìn)價(jià)加運(yùn)費(fèi)，按適用稅率計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額。
例：某儀器廠主要生產(chǎn)精密儀器、機(jī)械，屬一般納稅人。在對(duì)2009年10月增值稅納稅情況進(jìn)行評(píng)估時(shí)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)10月生產(chǎn)成本異常，比其他月份明顯高，經(jīng)進(jìn)一步查閱，原來企業(yè)03年10月改造職工宿舍領(lǐng)用庫存鋼材一批，價(jià)值6萬（實(shí)際成本），轉(zhuǎn)帳憑證20號(hào)記錄為：借：生產(chǎn)成本60000，貸：原材料 60000。再查該批鋼材的進(jìn)項(xiàng)稅額已抵扣，之后為將其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，該項(xiàng)工程尚未完工。該企業(yè)10月末在產(chǎn)品成本10萬，產(chǎn)成品成本15萬，10月已銷產(chǎn)品成本25萬。
首先，該企業(yè)將購進(jìn)原材料用于在建工程，屬于購進(jìn)原材料改變用途，應(yīng)該將領(lǐng)用原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；其次，在建工程領(lǐng)用原材料計(jì)入生產(chǎn)成本，擴(kuò)大了成本，而且由于當(dāng)期期末既有在產(chǎn)品，又有完工產(chǎn)品，完工產(chǎn)品當(dāng)月已對(duì)外銷售一部分，那么多計(jì)入生產(chǎn)成本的6萬，已隨著企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程分別進(jìn)入生產(chǎn)成本、產(chǎn)成品成本、銷售成本之中。因此需要調(diào)整現(xiàn)有的部分成本項(xiàng)目。具體調(diào)整如下：
分?jǐn)偮?/span>=60000/（100000+150000+250000）=0.12
在產(chǎn)品成本應(yīng)沖減額=100000*0.12=12000
產(chǎn)成品成本應(yīng)沖減額=150000*0.12=18000
銷售成本應(yīng)沖減額=250000*0.12=3000
應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額=60000*017=10200
共計(jì)70200元計(jì)入在建工程。
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