稅法與會(huì)計(jì)的差異
長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理與稅法差異
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會(huì)計(jì)上規(guī)定，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)的借款利息、租金等，不得作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用處理，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，在費(fèi)用項(xiàng)目的受益期限內(nèi)分期平均攤銷。除購(gòu)置和建造固定資產(chǎn)外，所有籌建期間發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)期的損益。如果長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會(huì)計(jì)期間受益的，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷該項(xiàng)目的攤余價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
新所得稅法及實(shí)施細(xì)則規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。對(duì)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出及其他支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，在所得稅申報(bào)時(shí)準(zhǔn)予扣除其按照規(guī)定攤銷的費(fèi)用。
可見，會(huì)計(jì)與稅法對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理差異較大，會(huì)計(jì)上遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則按受益年限攤銷，同時(shí)對(duì)籌建費(fèi)用在發(fā)生生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月一次計(jì)入當(dāng)期損益，而稅法上則區(qū)別不同情況分別按不同期限進(jìn)行攤銷。
首先，兩者包涵范圍及攤銷年限不一致。會(huì)計(jì)上的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用主要是指已經(jīng)支出且攤銷期在一年以上的各種費(fèi)用，對(duì)固定資產(chǎn)的改建支出及大修理支出作為固定資產(chǎn)后續(xù)支出，對(duì)固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，并將被替換部分賬面價(jià)值扣除；與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費(fèi)用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，一般企業(yè)會(huì)預(yù)提固定資產(chǎn)改良及修理費(fèi)用。而稅法所稱長(zhǎng)期待攤費(fèi)用包括固定資產(chǎn)的改建支出、大修理支出及其他支出。固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長(zhǎng)使用年限等發(fā)生的支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷；租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)延長(zhǎng)使用年限的，除按照以上規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。對(duì)固定資產(chǎn)的大修理支出，是指符合修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上且修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。
其次，會(huì)計(jì)遵循謹(jǐn)慎性原則，它要求對(duì)企業(yè)的交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益，也不得低估負(fù)債或費(fèi)用，對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，若其費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會(huì)計(jì)期間受益時(shí)將尚未攤銷的該項(xiàng)目的攤余價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益；而稅法則根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及國(guó)家稅款征收等綜合因素分期扣除，從而在企業(yè)進(jìn)行所得稅處理時(shí)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。
再次，會(huì)計(jì)與稅法對(duì)變更攤銷年限時(shí)處理不同。會(huì)計(jì)上對(duì)變更攤銷年限按會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，對(duì)攤銷采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即當(dāng)期及以后期采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期報(bào)告結(jié)果；而稅法則明確攤銷年限具體變更時(shí)所得稅申報(bào)時(shí)的扣除原則及方法。
綜上，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用會(huì)計(jì)處理與稅法差異相差較大，企業(yè)在日常業(yè)務(wù)處理時(shí)注重兩者差異，同時(shí)應(yīng)做好新舊所得稅法接軌時(shí)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用銜接處理，原所得稅法規(guī)定計(jì)入企業(yè)的遞延資產(chǎn)等如籌建費(fèi)用分五年攤銷，而新法規(guī)定按不得低于三年時(shí)間攤銷，則企業(yè)2007年度攤余的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用在2008年度能否變更攤銷年限按新法規(guī)定年限進(jìn)行攤銷，目前稅法還未明確，筆者認(rèn)為，按照程序法從新、實(shí)體法從舊的原則，所得稅法屬實(shí)體法，則在還未沒有明確之前，企業(yè)對(duì)2007年度攤余的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用應(yīng)按原法規(guī)定進(jìn)行攤銷為妥。
新企業(yè)所得稅法釋義之四種長(zhǎng)期待攤費(fèi)用可稅前扣除
2008-02-20 09:27
法條
第十三條 在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；（三）固定資產(chǎn)的大修理支出；（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。
釋義
本條是對(duì)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的各項(xiàng)支出項(xiàng)目的列舉性規(guī)定。
本條是增加的條款，原內(nèi)資、外資稅法中是放在實(shí)施細(xì)則中具體規(guī)定的。長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的稅務(wù)處理是企業(yè)所得稅法中的一個(gè)重要組成部分，本法將其放在正式的法律中，比起原稅法在國(guó)務(wù)院法規(guī)中的規(guī)定，法律級(jí)次更高，也更能突出其重要性。
在稅務(wù)處理上，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，是指企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1個(gè)納稅年度以上（不含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用。長(zhǎng)期待攤費(fèi)用盡管是一次性支出的，但與支出對(duì)應(yīng)的受益期間較長(zhǎng)，按照收入支出的配比原則，應(yīng)該將該費(fèi)用支出，在企業(yè)的受益期間內(nèi)平均攤銷。稅法上也不可能以犧牲國(guó)家稅收利益為代價(jià)，允許企業(yè)將跨越一個(gè)以上納稅年度的費(fèi)用支出一次性稅前扣除。
本條規(guī)定的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，具體如下。
（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出。對(duì)于已足額提取折舊的固定資產(chǎn)來說，賬面凈值僅剩了凈殘值。也就是說，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可利用價(jià)值已全部轉(zhuǎn)移。這以后發(fā)生的固定改建支出，即使是符合固定資產(chǎn)改建支出條件的如下情形：（1）發(fā)生的固定資產(chǎn)修理支出達(dá)到固定資產(chǎn)原值20％以上；（2）經(jīng)過修理后有關(guān)資產(chǎn)的使用壽命延長(zhǎng)兩年以上；（3）經(jīng)過修理后的固定資產(chǎn)增加或改變使用功能（用途）。也不能將其計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，因?yàn)榇藭r(shí)固定資產(chǎn)的價(jià)值形式已經(jīng)消失，后續(xù)支出已失去了可以附著的載體。所以，應(yīng)將其作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，在固定資產(chǎn)的受益期限內(nèi)平均攤銷。
（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出。租入固定資產(chǎn)，按租賃方式的不同，可分為以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)和以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)。以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)，與該資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移給承租方，因而資產(chǎn)的所有權(quán)仍屬于出租方，承租方只在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)擁有對(duì)該資產(chǎn)的使用權(quán)。因而對(duì)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的符合稅法規(guī)定的改建支出，不能計(jì)入固定資產(chǎn)成本，只能計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，在協(xié)議約定的租賃期內(nèi)平均攤銷。以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，由于出租方實(shí)質(zhì)上已將與該項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租方，而只保留了為了控制承租人償還租金的風(fēng)險(xiǎn)而采取的一種形式所有權(quán)，因而承租方實(shí)質(zhì)上擁有了該資產(chǎn)的所有權(quán)，而不僅僅是租賃期限內(nèi)的使用權(quán)，因而對(duì)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的符合稅法規(guī)定的改建支出，應(yīng)該計(jì)入融資租入固定資產(chǎn)的成本，在該資產(chǎn)的剩余使用年限內(nèi)，以計(jì)提折舊的方式稅前扣除。
（三）固定資產(chǎn)的大修理支出。對(duì)固定資產(chǎn)的大修理支出，也應(yīng)分情況區(qū)別對(duì)待：企業(yè)大修理支出符合固定資產(chǎn)改擴(kuò)建確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，在該固定資產(chǎn)的剩余使用年限內(nèi)，以計(jì)提折舊的方式稅前扣除；不符合固定資產(chǎn)改擴(kuò)建確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)生的大修理費(fèi)用計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，并在下一次大修理前的期限內(nèi)平均攤銷。
（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。主要包括企業(yè)的開辦費(fèi)支出等。由于企業(yè)發(fā)生的開辦費(fèi)支出，與企業(yè)的整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)密切相關(guān)，因而應(yīng)在企業(yè)的存續(xù)期內(nèi)平均攤銷。為了規(guī)范所有企業(yè)的開辦費(fèi)攤銷，稅法會(huì)根據(jù)全體企業(yè)的平均存續(xù)期，規(guī)定一個(gè)合理的攤銷期限。企業(yè)的開辦費(fèi)支出，除購(gòu)建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費(fèi)用，包括籌建人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、交際應(yīng)酬費(fèi)、咨詢費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)、開業(yè)典禮費(fèi)等，以及不計(jì)入固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)成本的匯兌損益和利息等支出，先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)后在稅法規(guī)定的期限內(nèi)平均攤銷。
新準(zhǔn)則下待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的處理
2008年05月22日 星期四 10:28
新準(zhǔn)則下待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的處理
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用在經(jīng)過指南的征求意見稿、草案、正式稿幾次變化后，最終從財(cái)務(wù)報(bào)表和會(huì)計(jì)科目中徹底消失了，沒有一點(diǎn)說明，不留一絲痕跡，簡(jiǎn)直可說殺之不見血。
讓我們回顧一下這兩個(gè)科目消失的過程：
一、應(yīng)用指南征求意見稿中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”
首次征求意見稿中僅在固定資產(chǎn)準(zhǔn)則解釋中明確固定資產(chǎn)資產(chǎn)修理費(fèi)不得采取待攤、預(yù)提方式，但在會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)報(bào)表中保留了科目和項(xiàng)目，科目說明中“待攤費(fèi)用”說明如下：
“一、本科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊?年以內(nèi)包括1年的各項(xiàng)費(fèi)用，包括預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、經(jīng)營(yíng)租賃的預(yù)付租金、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費(fèi)用以及其他應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的其他費(fèi)用。
二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。
三、待攤費(fèi)用的主要賬務(wù)處理
（一）企業(yè)預(yù)付給保險(xiǎn)公司的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金等，應(yīng)于預(yù)付時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)應(yīng)在保險(xiǎn)的有效期限內(nèi)平均攤銷，經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金應(yīng)在租賃期間內(nèi)平均攤銷，攤銷時(shí)借記“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等科目，貸記本科目。
（二）企業(yè)發(fā)生其他各項(xiàng)待攤費(fèi)用時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。按受益期限分期平均攤銷時(shí)，借記“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等科目，貸記本科目。
四、本科目期末借方余額，反映企業(yè)各項(xiàng)已發(fā)生但尚未攤銷完的費(fèi)用金額。”
科目說明中“預(yù)提費(fèi)用”說明如下：
“一、本科目核算企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未支付的費(fèi)用，如預(yù)提的租金、保險(xiǎn)費(fèi)、短期借款利息等。
二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。
三、企業(yè)按規(guī)定預(yù)提計(jì)入本期成本費(fèi)用的各項(xiàng)費(fèi)用，借記“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目，貸記本科目。實(shí)際支出時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。實(shí)際發(fā)生的支出大于已預(yù)提的金額，應(yīng)當(dāng)視同待攤費(fèi)用。
四、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已預(yù)提但尚未支付的各項(xiàng)費(fèi)用；如為借方余額，反映企業(yè)實(shí)際支出的費(fèi)用大于預(yù)提金額的差額。”
這樣的處理，與以往相比幾乎沒有大的變化，大家都很容易接受。
二、應(yīng)用指南草案中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”
很少有人會(huì)想到，在應(yīng)用指南草案中“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”會(huì)出現(xiàn)這么大的變化。
首先我們發(fā)現(xiàn)，在《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則解釋中，“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”從報(bào)表項(xiàng)目中被刪除，僅在報(bào)表列示說明中這樣描述：
“企業(yè)待攤費(fèi)用有期末余額的，應(yīng)在“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。”
“企業(yè)預(yù)提費(fèi)用有期末余額的，應(yīng)在“預(yù)收款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。”
接著我們就看到，在會(huì)計(jì)科目中，“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”也被刪除了，而關(guān)于這兩個(gè)科目的核算內(nèi)容，在哪里都看不到了。
但在后面我們又發(fā)現(xiàn)，在“新舊科目銜接”中卻赫然寫著“新準(zhǔn)則設(shè)置了“材料采購(gòu)”、“在途物資”、“原材料”、“包裝物及低值易耗品”、“材料成本差異”、“庫(kù)存商品”、“商品進(jìn)銷差價(jià)”、“委托加工物資”、“受托代銷商品”、“待攤費(fèi)用”和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，核算內(nèi)容與原制度相同。”和“新制度設(shè)置了“短期借款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù)收賬款”、“代銷商品款”、“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”和“預(yù)提費(fèi)用”科目，其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容相同。”
這我們可以理解為，由于工作量大且時(shí)間緊，出現(xiàn)了錯(cuò)誤，由此可以理解為在應(yīng)用指南草案中，對(duì)這兩個(gè)科目的處理本意應(yīng)為：取消科目，如果以前有余額暫列入“預(yù)付款項(xiàng)”和“預(yù)收款項(xiàng)”（純屬猜測(cè)）。
三、應(yīng)用指南正式稿中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”
期盼已久的應(yīng)用指南正式稿出來了，我迫不及待地尋找有關(guān)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”的內(nèi)容，從頭翻到尾，再也看不到一字半句有關(guān)這兩個(gè)科目的內(nèi)容。報(bào)表項(xiàng)目和會(huì)計(jì)科目里，和草案一樣，刪除了這兩個(gè)項(xiàng)目和科目，但原來還有一點(diǎn)跡象的報(bào)表列示說明也消失了。
至此，“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”徹底從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中失蹤了，而隨之而來的是，原來“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”的相關(guān)內(nèi)容，該如何核算呢？首次執(zhí)行日的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”余額由該如何處理呢？
沒有答案。
我們只能推測(cè)，按照指南的變化過程理解，似乎應(yīng)該這樣處理：
“待攤費(fèi)用”里的內(nèi)容不能再待攤了，只能發(fā)生時(shí)一次計(jì)入損益。首次執(zhí)行日的“待攤費(fèi)用”余額似乎只能計(jì)入首次執(zhí)行日當(dāng)期損益了（38號(hào)準(zhǔn)則沒有說要追溯調(diào)整）。
“預(yù)提費(fèi)用”里的內(nèi)容，如果有確鑿證據(jù)需要預(yù)提的，只能記入“應(yīng)付賬款”或“其他應(yīng)付款”了。首次執(zhí)行日的“預(yù)提費(fèi)用”余額，如果符合負(fù)債的定義，則轉(zhuǎn)入相應(yīng)應(yīng)付款項(xiàng)，如果不符合負(fù)債的定義，則只能核銷了按照前期差錯(cuò)更正原則處理。但這只是推測(cè)，只是推測(cè)，千萬(wàn)不要當(dāng)真。我想，沒有明確規(guī)定之前，我就會(huì)這樣處理。大家看呢，這樣合適嗎？
新舊準(zhǔn)則關(guān)于待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的處理
2008-06-21 11:04
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布，對(duì)原有舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)科目的內(nèi)容進(jìn)行增加、修改、合并、刪除。相應(yīng)的新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)科目的核算內(nèi)容也發(fā)生了一些變化，在此筆者對(duì)目前大家普遍關(guān)注的舊準(zhǔn)則中原有的待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析。
一、舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的處理
（一）待攤費(fèi)用的涵義及會(huì)計(jì)處理
1．待攤費(fèi)用的涵義
待攤費(fèi)用是指企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的、分?jǐn)偲谠?年以內(nèi)（含1年）的各項(xiàng)費(fèi)用。具體包括：低值易耗品和出租出借包裝物的攤銷、預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、攤銷期在一年（含一年）以內(nèi)的待攤固定資產(chǎn)修理費(fèi)用、一次購(gòu)買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金等。
待攤費(fèi)用的特點(diǎn)是支付在前，受益、攤銷在后。待攤費(fèi)用應(yīng)按費(fèi)用項(xiàng)目的受益期限分期攤銷，如果其所應(yīng)攤銷的費(fèi)用項(xiàng)目不能再為企業(yè)帶來利益，應(yīng)將尚未攤銷的待攤費(fèi)用的攤余價(jià)值，全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期成本、費(fèi)用。
2．待攤費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
對(duì)于企業(yè)當(dāng)期支出的需要在本期及以后期間分期攤銷的費(fèi)用，在發(fā)生時(shí)應(yīng)借記“待攤費(fèi)用”科目，貸記相關(guān)科目。在每期攤銷時(shí)，借記相關(guān)成本費(fèi)用科目，貸記“待攤費(fèi)用”科目。
（二）預(yù)提費(fèi)用的涵義及會(huì)計(jì)處理
1．預(yù)提費(fèi)用的涵義
預(yù)提費(fèi)用是指企業(yè)從成本費(fèi)用中預(yù)先列支但尚未實(shí)際支付的各項(xiàng)費(fèi)用，具體包括：短期借款的利息費(fèi)用、預(yù)提的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用、預(yù)提的租金和保險(xiǎn)費(fèi)等。
預(yù)提費(fèi)用的特點(diǎn)是受益、預(yù)提在前，支付在后。
2．預(yù)提費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
根據(jù)預(yù)提費(fèi)用的涵義，企業(yè)對(duì)于應(yīng)當(dāng)歸屬于本期但暫時(shí)不用支付的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在義務(wù)形成時(shí)借記相關(guān)費(fèi)用科目，貸記“預(yù)提費(fèi)用”。在實(shí)際支出時(shí)，借記“預(yù)提費(fèi)用”，貸記相關(guān)資產(chǎn)科目。
（三）待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目在實(shí)際核算中存在的問題
在實(shí)際工作中，待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用這兩個(gè)科目常被企業(yè)作為調(diào)節(jié)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)的“蓄水池”，
特別是待攤費(fèi)用科目，更是被眾多會(huì)計(jì)學(xué)者稱為企業(yè)會(huì)計(jì)核算的垃圾桶。此外，由于待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用分別具有預(yù)付和應(yīng)付的性質(zhì)，與預(yù)付款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)的核算容易產(chǎn)生混淆，對(duì)于眾多非會(huì)計(jì)專業(yè)的報(bào)表使用者來說不易理解。因此為了避免這些問題，同時(shí)使會(huì)計(jì)核算更具有可理解性，有必要對(duì)待攤性質(zhì)和預(yù)提性質(zhì)的支出的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行必要的修改。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)待攤和預(yù)提性質(zhì)的費(fèi)用的處理
由于舊準(zhǔn)則中通過待攤和預(yù)提科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)并不完全相同，據(jù)此，筆者根據(jù)它們的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)分別對(duì)這些不同業(yè)務(wù)在新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)處理方法分別進(jìn)行分析。
（一）原準(zhǔn)則中具有待攤性質(zhì)的費(fèi)用支出在新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)處理
1．低值易耗品和出租出借包裝物
對(duì)于舊準(zhǔn)則中的低值易耗品和包裝物在新準(zhǔn)則中歸類到“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。在指南關(guān)于“周轉(zhuǎn)材料”的解釋規(guī)定：
（1）本科目核算企業(yè)周轉(zhuǎn)材料的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本，包括包裝物、低值易耗品，以及企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架等。企業(yè)的包裝物、低值易耗品，也可以單獨(dú)設(shè)置“包裝物”、“低值易耗品”科目。
（2）本科目可按周轉(zhuǎn)材料的種類，分別“在庫(kù)”、“在用”和“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算。
此外，指南規(guī)定企業(yè)購(gòu)入、自制、委托外單位加工完成并已驗(yàn)收入庫(kù)的周轉(zhuǎn)材料等，比照“原材料”科目的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。而周轉(zhuǎn)材料的攤銷可以采用一次轉(zhuǎn)銷法和其他攤銷方法。至于其他攤銷法具體包括哪些方法沒有說明。筆者認(rèn)為，其他攤銷方法應(yīng)該和原來一樣包括分期攤銷和五五攤銷。
此外，由于指南僅對(duì)總賬科目作了統(tǒng)一的規(guī)定，對(duì)于明細(xì)賬設(shè)置并沒有統(tǒng)一要求，因此，筆者認(rèn)為，為了會(huì)計(jì)信息的可理解性及會(huì)計(jì)核算的方便，對(duì)于出租出借包裝物的核算可以通過“周轉(zhuǎn)材料——包裝物（出租/出借）進(jìn)行。具體攤銷時(shí)分別借記“銷售費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“周轉(zhuǎn)材料——包裝物（攤銷）”而對(duì)于原準(zhǔn)則中的低值易耗品則可以完全按新準(zhǔn)則指南的規(guī)定進(jìn)行核算。
2．預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)
對(duì)于預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付的報(bào)刊費(fèi)的處理，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界有不同的看法。有人認(rèn)為應(yīng)通過“其他應(yīng)收款”科目進(jìn)行核算，但是其他應(yīng)收款核算的是除存出保證金、買入返售金融資產(chǎn)、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、應(yīng)收代位追償款、應(yīng)收分保賬款、應(yīng)收分保合同準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期應(yīng)收款等以外的其他各種應(yīng)收及暫付款項(xiàng)，這與預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營(yíng)租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)的性質(zhì)不同，因此筆者認(rèn)，由于這三類費(fèi)用支出均是企業(yè)按相應(yīng)合同預(yù)付給服務(wù)提供方的款項(xiàng)，與購(gòu)買商品、采購(gòu)材料時(shí)預(yù)付賬款的性質(zhì)相同，因此通過“預(yù)付賬款”科目核算比較合理，同時(shí)為了與采購(gòu)材料、購(gòu)進(jìn)商品所預(yù)付的款項(xiàng)區(qū)別開來，可以通過相應(yīng)的明細(xì)賬予以區(qū)分。
3．?dāng)備N期在一年（含一年）以內(nèi)的待攤固定資產(chǎn)修理費(fèi)用
新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用如不滿足資本化條件應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。
4．一次購(gòu)買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金
對(duì)于一次購(gòu)買印花稅票和一次繳納稅額較多且需要分月攤銷的稅金的處理，新準(zhǔn)則及指南均沒有明確規(guī)定。筆者認(rèn)為根據(jù)哪一個(gè)期間受益，哪一個(gè)期間承擔(dān)的原則，對(duì)于一次購(gòu)買印花稅票較多的可以通過“預(yù)付賬款”科目核算，具體在每一受益期分?jǐn)倳r(shí)借記“管理費(fèi)用”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”，同時(shí)借記“應(yīng)交稅費(fèi)”，貸記“預(yù)付賬款”。
而對(duì)一次繳納稅額較多的稅金新準(zhǔn)則中并沒有提到是否可以分月攤銷，因此筆者認(rèn)為也應(yīng)按受益期限進(jìn)行處理比較合理。
（二）原準(zhǔn)則中具有預(yù)提性質(zhì)的費(fèi)用支出在新準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)處理
1．短期借款的利息費(fèi)用
新準(zhǔn)則指南規(guī)定：企業(yè)借入的各種短期借款，借記“銀行存款”科目，貸記本科目；歸還借款做相反的會(huì)計(jì)分錄。資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按計(jì)算確定的短期借款利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“利息支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付利息”等科目。即對(duì)于短期借款的利息的預(yù)提是通過“應(yīng)付利息”科目進(jìn)行的。
2．預(yù)提的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用、預(yù)提的租金和保險(xiǎn)費(fèi)等
根據(jù)對(duì)待攤費(fèi)用部分固定資產(chǎn)修理費(fèi)用的分析可以得知，新準(zhǔn)則及相關(guān)指南不再對(duì)固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用進(jìn)行預(yù)提，而是在實(shí)際發(fā)生時(shí)根據(jù)支出能否資本化分別進(jìn)行相應(yīng)的處理。不能資本化的修理費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，可以資本化的計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。
而對(duì)于當(dāng)期應(yīng)付未付的租金和保險(xiǎn)費(fèi)，由于其性質(zhì)是應(yīng)付的款項(xiàng)，但為了與購(gòu)買商品和外購(gòu)勞務(wù)所產(chǎn)生的應(yīng)付款項(xiàng)區(qū)別，通過“其他應(yīng)付款”科目進(jìn)行處理比較恰當(dāng)。即每期根據(jù)本期應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)借記相關(guān)成本費(fèi)用科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目。
三、總結(jié)
由于會(huì)計(jì)處理中一般遵循的原則是，準(zhǔn)則或制度沒有規(guī)定應(yīng)該怎樣處理交易或者事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員可以根參考類似的交易或事項(xiàng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。因此，對(duì)新準(zhǔn)則中具有待攤性質(zhì)和預(yù)提性質(zhì)的費(fèi)用支出的分析，也僅是筆者在參考類似交易或事項(xiàng)的基礎(chǔ)上進(jìn)行的
長(zhǎng)期待攤費(fèi)用
會(huì)計(jì)處理上，如果是開辦費(fèi)就不要攤了，新準(zhǔn)則開辦費(fèi)是不允許攤的，要一次全額計(jì)入費(fèi)用。超過一年以上的待攤就計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，但預(yù)期不能使企業(yè)受益的除外。
新稅法是不得低于3年攤銷。
會(huì)計(jì)和稅法上處理的區(qū)別會(huì)直接產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。
如果還處于籌建期，那么“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用—開辦費(fèi)”這個(gè)科目是肯定要設(shè)置的，籌建期的一切費(fèi)用均記入該科目，如果還想更加明細(xì)地反映籌建期的各項(xiàng)費(fèi)用，還可以在“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用—開辦費(fèi)”下再設(shè)置第三級(jí)明細(xì)科目，至于第三級(jí)科目如何設(shè)置，這個(gè)可根據(jù)你們公司的需要按照費(fèi)用明細(xì)項(xiàng)目設(shè)置。
長(zhǎng)期待攤費(fèi)用-開辦費(fèi)下設(shè),,辦公費(fèi),差旅費(fèi),評(píng)審費(fèi),招待費(fèi)等等等等
其實(shí)也就跟生產(chǎn)期的管理費(fèi)用差不多,不進(jìn)固定資產(chǎn)的費(fèi)用差不多都從這里走。
