從2009年1月1日起，我國開始實施新的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，修訂后的增值稅條例刪除了有關(guān)不得抵扣購進固定資產(chǎn)進項稅額的規(guī)定，允許納稅人抵扣購進固定資產(chǎn)的進項稅額，對小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率，將征收率統(tǒng)一降至3%，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%。
甲公司是2006年開業(yè)的原煤開采企業(yè)，為增值稅一般納稅人，增值稅稅負(fù)在9.5%左右（實繳增值稅/主營業(yè)務(wù)收入）。乙公司是甲公司新近收購并控股的原煤開采企業(yè)，該公司在2009年1月上旬剛注冊，是增值稅小規(guī)模納稅人，增值稅稅負(fù)3%（實繳增值稅/主營業(yè)務(wù)收入），兩公司同在一個縣內(nèi)，相距30公里。為最大限度減少稅收成本，公司股東提出了兩個納稅籌劃方案。
方案一
第一種方案是根據(jù)納稅主體不同身份（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）提出的納稅籌劃方案。籌劃前，甲公司增值稅稅負(fù)在9.5%左右，針對乙公司作為小規(guī)模納稅人的增值稅實際稅負(fù)低于甲公司一般納稅人稅負(fù)的實際情況，甲公司可以將客戶分為兩類，第一類是需要增值稅專用發(fā)票的一般納稅人客戶，第二類是不需要增值稅專用發(fā)票的營業(yè)稅納稅人或小規(guī)模納稅人客戶。
甲公司把第二類客戶的業(yè)務(wù)交由乙公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)且銷售，以此來達(dá)到降低增值稅稅負(fù)的目的。對于第二類客戶，因其不需增值稅專用發(fā)票，不同的銷售主體（一般納稅人或小規(guī)模納稅人）含稅定價相同，其成本不會發(fā)生變化。但因小規(guī)模納稅人的稅負(fù)率為3%，故乙公司銷售比甲公司銷售有優(yōu)勢，增值稅稅負(fù)下降6.5個百分點。
例如，2009年某中學(xué)從甲公司購入原煤價稅共計50萬元，甲公司的收入為50÷1.17=42.74（萬元）。如果改由乙公司銷售給某中學(xué)，乙公司的收入為50÷1.03=48.54（萬元），以銷售含稅額50萬元計算，轉(zhuǎn)移給乙公司銷售后可增加利潤5.8萬元。
該方案看似完美，但在此提醒企業(yè)應(yīng)該重點關(guān)注《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十八條第一款內(nèi)容，“條例第十一條所稱小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡稱”應(yīng)稅銷售額“）在50萬元以下（含本數(shù)，下同）的。”和第三十四條第二款規(guī)定“納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票”。
據(jù)此，上述乙公司銷售額達(dá)到50萬元就必須辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)，而且根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十三條：“除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。”可知此納稅人身份具有不可逆轉(zhuǎn)性。
如果乙公司的銷售額超過50萬元而未申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)，后果是十分嚴(yán)重的。乙公司的銷售將按17%繳納增值稅，而且沒有相應(yīng)的進項可以抵扣，增值稅稅負(fù)率將達(dá)17%。
例如某工業(yè)企業(yè)賬簿記載銷售收入為50萬元，為小規(guī)模納稅人，當(dāng)年繳納稅款1.5萬元。如果經(jīng)過稽查部門稽查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)少計50萬元收入，則該企業(yè)當(dāng)年的銷售收入為100萬元，超過了50萬元的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，而該企業(yè)未申請一般納稅人認(rèn)定手續(xù)。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十四條第二款規(guī)定，企業(yè)須補稅：100×17%-1.5=15.5萬元，而不是補稅50×3%=1.5萬元。
所以，雖然小規(guī)模納稅人的征收率降至3%，很多企業(yè)會有成為小規(guī)模納稅人的動力，但如果企業(yè)對新的增值稅條例把握不好，如對視同銷售收入等處理不當(dāng)，造成稅法上認(rèn)可的銷售收入超過50萬元但企業(yè)未及時申報辦理一般納稅人手續(xù)的，將要補稅。
方案二
第二種方案是對小規(guī)模企業(yè)外購設(shè)備的納稅籌劃。納稅籌劃前，由乙公司外購價值200萬元的新設(shè)備。因乙公司是小規(guī)模納稅人，相應(yīng)的增值稅額29.06萬元不可在稅前抵扣。但增值稅額相應(yīng)計入設(shè)備價值中可抵扣企業(yè)所得稅金額為29.06×25%=7.27（萬元）。
由于新《增值稅暫行條例》中設(shè)備進項抵扣并不適用于小規(guī)模納稅人，所以甲公司與乙公司在設(shè)備抵扣方面有籌劃空間。由于甲乙公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)，同時乙是一個新公司，需要添置大量的機器設(shè)備，乙公司與甲公司為同行業(yè)，機器設(shè)備往往是同類型，具有很強的共用性。
由甲公司購置資產(chǎn)總價200萬元，其中增值稅29.06萬元。甲公司可以將新設(shè)備租賃給乙公司使用，租賃期為5年，年租賃費40萬元。
將甲公司與乙公司合并為一個企業(yè)集團來考慮，甲公司5年共收取租賃費200萬元，支付的營業(yè)稅為200×5%=10（萬元），產(chǎn)生稅收成本收益為29.06－10=19.06（萬元）。另外繳納的營業(yè)稅可抵扣企業(yè)所得稅10×25%＝2.5（萬元），共節(jié)稅21.56萬元，該納稅籌劃方案節(jié)稅金額為14.29（21.56－7.27）萬元。
此方案的實施應(yīng)考慮新《增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號）第十條：“下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)”和《關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（
）第五條：“納稅人已抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生條例第十條（一）至（三）項所列情形的，應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。本通知所稱固定資產(chǎn)凈值，是指納稅人按照財務(wù)會計制度計提折舊后計算的固定資產(chǎn)凈值。”
根據(jù)這些規(guī)定可知：上述甲公司外購新設(shè)備租賃給乙公司，甲公司將不能把新設(shè)備的進項稅額在銷項稅中抵扣，必須在出租設(shè)備當(dāng)月將該進項稅轉(zhuǎn)出，該籌劃方案不僅不能節(jié)約增值稅，還將使公司額外負(fù)擔(dān)營業(yè)稅稅款10萬元。
