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提起合并報(bào)表，很多人難免頭疼，總感覺(jué)“剪不斷、理還亂”。今天管會(huì)菌跟大家好好說(shuō)說(shuō)有關(guān)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容。

長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司

所有者權(quán)益的抵銷處理

站在母公司的角度，由于在現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額體現(xiàn)的就是對(duì)子公司的投資成本。

因此，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司的所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷處理是：

按照母公司對(duì)子公司投資成本數(shù)額，直接將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司對(duì)應(yīng)的實(shí)收資本(或股本)進(jìn)行抵銷(如投資成本與實(shí)收資本不一致，差額抵銷資本公積)，且以后年度相對(duì)保持不變。

在合并工作底稿中，按母公司對(duì)子公司的投資成本數(shù)：

借記：“實(shí)收資本”(或股本)項(xiàng)目，
借記或貸記：“資本公積”項(xiàng)目，
貸記：“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。　　

站在少數(shù)股東的角度，對(duì)于非全資子公司，母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)還應(yīng)確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。

少數(shù)股東權(quán)益的確認(rèn)仍按權(quán)益法核算的思路，按照少數(shù)股東應(yīng)享有被投資企業(yè)的權(quán)益份額，在合并報(bào)表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。

在實(shí)際編制過(guò)程中，少數(shù)股東權(quán)益確認(rèn)的數(shù)額可以直接根據(jù)被投資企業(yè)個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”的期末余額乘以少數(shù)股東持股比例得出。

在合并工作底稿中，按少數(shù)股東持股比例分別乘以被投資單位的所有者權(quán)益明細(xì)項(xiàng)目：

借記：“實(shí)收資本”(或股本)項(xiàng)目，
借記：“資本公積”項(xiàng)目，
借記：“盈余公積”項(xiàng)目，
借記：“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，
貸記：“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。

投資收益與子公司

利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷處理

站在母公司的角度，由于母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，只有在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，母公司才應(yīng)按照應(yīng)享有的份額確認(rèn)為投資收益。

因此，母公司的投資收益與子公司的利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷處理仍然是在長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上直接抵銷。具體抵銷處理是：

按子公司宣告分派母公司的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)數(shù)，抵銷母公司的投資收益和子公司的利潤(rùn)分配項(xiàng)目，如果子公司當(dāng)年未向母公司分派股利，則母公司無(wú)需抵銷。

在合并工作底稿中，按子公司宣告分派母公司的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)數(shù)：

借記：“投資收益”項(xiàng)目，
貸記：“所有者(或股東)的分配”項(xiàng)目。

站在少數(shù)股東的角度，仍然按照權(quán)益法核算的思路，按少數(shù)股東應(yīng)享有被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)份額確認(rèn)少數(shù)股東損益，少數(shù)股東損益確認(rèn)數(shù)額可以直接根據(jù)被投資企業(yè)個(gè)別利潤(rùn)表中的“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”本期金額乘以少數(shù)股東持股比例計(jì)算得出。

同時(shí)，按少數(shù)股東持股比例相應(yīng)地應(yīng)當(dāng)將子公司個(gè)別所有者權(quán)益變動(dòng)表中的利潤(rùn)分配各項(xiàng)目(包括期初未分配利潤(rùn)、提取盈余公積、對(duì)所有者(或股東)的分配和期末未分配利潤(rùn))金額予以抵銷。

在合并工作底稿中：

借記：“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目、“未分配利潤(rùn)—年初”項(xiàng)目，貸記：“提取盈余公積”項(xiàng)目、“對(duì)所有者(或股東)的分配”項(xiàng)目、“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目。

案例解析

【案例1】A公司于2010年12月31日取得B公司80%的股權(quán)，支付價(jià)款3000萬(wàn)元，取得該部分股權(quán)后能夠控制B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，A公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中采用成本法核算該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資(假定A公司與B公司的企業(yè)合并屬于非同一控制下企業(yè)合并)。

2010年12月31日，B公司股東權(quán)益總額3500萬(wàn)元，其中股本為2000萬(wàn)元，資本公積為500萬(wàn)元，盈余公積為400萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為600萬(wàn)元。

【解析】2010年A公司編制的抵銷分錄如下：

1、長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷處理：

借：股本 1600(2 000×80%)

　　資本公積——股本溢價(jià) 1200(3500×80%-2 000×80%)

　　商譽(yù) 200(3000-3500×80%)

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3000

由于A公司對(duì)B公司采用成本法核算，對(duì)于A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷處理，以后年度隨著B(niǎo)公司發(fā)生的權(quán)益變動(dòng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資抵消分錄保持不變。

2、少數(shù)股東權(quán)益的抵銷處理：

借：股本 400(2000×20%)

　　資本公積100(500×20%)

　　盈余公積 80(400×20%)

　　未分配利潤(rùn)120(600×20%)

　　貸：少數(shù)股東權(quán)益 700

對(duì)于少數(shù)股東權(quán)益的抵銷，按照權(quán)益法核算的思路，以后年度隨著B(niǎo)公司期末權(quán)益的變化而變動(dòng)。2010年少數(shù)股東權(quán)益確認(rèn)的數(shù)額直接根據(jù)被投資單位B公司2010年資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益期末余額乘以少數(shù)股東持股比例(3500×20%)計(jì)算得出。

【案例2】沿用例1，2011年，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元，提取法定公積金20萬(wàn)元，向A公司分派現(xiàn)金股利80萬(wàn)元，向其他股東分派現(xiàn)金股利20萬(wàn)元，當(dāng)期B公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入資本公積的金額為100萬(wàn)元，無(wú)其他權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。

【解析】2011年A公司連續(xù)編制抵銷分錄如下：

(一)長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的抵銷處理

1、長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵銷處理：

借：股本1600(2000×80%)

　　資本公積——股本溢價(jià) 1200

　　商譽(yù) 200(3000-3500×80%)

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3000

此分錄同2010年。

2、少數(shù)股東權(quán)益的抵銷處理：

借：股本 400(2000×20%)

　　資本公積——年初100(500×20%)

——本年20(100×20%)

　　盈余公積——年初80(400×20%)

　　——本年4(20×20%)

　　未分配利潤(rùn)——年初120(600×20%)

　　——本年16(80×20%)

　　貸：少數(shù)股東權(quán)益 740

2011年確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益數(shù)額根據(jù)被投資單位B公司2011年資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益期末余額乘以少數(shù)股東持股比例(3 700×20%)計(jì)算得出。

(二)投資收益與利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷處理

1、母公司投資收益的抵銷處理：

借：投資收益 8

　　貸：利潤(rùn)分配——對(duì)所有者(或股東)的分配 80

2、少數(shù)股東損益的抵銷處理：

借：未分配利潤(rùn)——年初120(600×20%)

　　少數(shù)股東損益40(200×20%)

　　貸：利潤(rùn)分配——對(duì)所有者(或股東)的分配 20

　　提取盈余公積 4(20×20%)

　　未分配利潤(rùn)——年末136(680×20%)

本文在長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上直接進(jìn)行合并抵銷，與傳統(tǒng)的對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制不同主要體現(xiàn)在，長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷及投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷上，其他抵銷內(nèi)容仍參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》及相關(guān)解釋的規(guī)定處理。

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