關(guān)于印發(fā)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的通知
財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)
國(guó)務(wù)院有關(guān)部委，有關(guān)中央管理企業(yè)，各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局），財(cái)務(wù)局，財(cái)政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政監(jiān)察專員辦事處：
為進(jìn)一步規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)處理，促進(jìn)《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）的貫徹落實(shí)，我們制定了《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，現(xiàn)印發(fā)給你們，請(qǐng)遵照?qǐng)?zhí)行。
財(cái)會(huì)【2016】22號(hào)文開篇就亮明了觀點(diǎn)，出文的目的是“為進(jìn)一步規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)處理”，但是22文似乎不能善始善終，在“二、賬務(wù)處理”的“（四）出口退稅的賬務(wù)處理”中竟然規(guī)定起了消費(fèi)稅的退回處理，這樣的凌亂可真是文不對(duì)題啊，一點(diǎn)題外話。憑心而論22號(hào)文在7.18號(hào)的基礎(chǔ)上經(jīng)過近半年的修改完善是有十足的進(jìn)步的，眾多關(guān)鍵問題在22號(hào)文中得到了明確，增值稅的會(huì)計(jì)處理可以說比之以前更加的細(xì)化了，也更加的合理了。
附件：增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定
財(cái)政部
2016年12月3日
附件：
增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）等有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)對(duì)增值稅有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定如下：
（1）22號(hào)文制定的依據(jù)列明的是營(yíng)改增前后的兩個(gè)增值稅主要文件，眾多的小文件都被“等”掉了，沒說明依據(jù)的是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，也沒說明《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定是否仍然有效，不過根據(jù)新法優(yōu)于舊法的原則，今后有關(guān)增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定肯定是以22文為準(zhǔn)了，這個(gè)在22號(hào)文件的附則也有規(guī)定“本規(guī)定自發(fā)布之日起施行，國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度中相關(guān)規(guī)定與本規(guī)定不一致的，應(yīng)按本規(guī)定執(zhí)行?！敝劣凇镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)內(nèi)容的修改那也是必然的事。
（2）22號(hào)文適用范圍是所有企業(yè)，不僅適用營(yíng)改增的企業(yè)還適用非營(yíng)改增企業(yè)，一句話就是目前在中國(guó)的企業(yè)只要涉及增值稅的會(huì)計(jì)處理，都應(yīng)該適用22號(hào)文，所以非營(yíng)改增企業(yè)也應(yīng)該認(rèn)真學(xué)習(xí)22號(hào)文，營(yíng)改增企業(yè)更不用說了，這次22號(hào)文對(duì)以往的增值稅會(huì)計(jì)處理做非常大得變動(dòng)，預(yù)計(jì)非營(yíng)改增企業(yè)會(huì)非常難受，陣痛是難免的。
一、會(huì)計(jì)科目及專欄設(shè)置
增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等明細(xì)科目。
（1）“應(yīng)交稅費(fèi)”一級(jí)科目下關(guān)于增值稅的核算，22號(hào)文設(shè)置了10個(gè)二級(jí)科目，不少人反映22號(hào)文規(guī)定的二級(jí)科目不夠用，少了“增值稅檢查調(diào)整”科目，請(qǐng)大家注意這個(gè)科目22號(hào)文并沒有廢除，22號(hào)文作廢的兩個(gè)文件分別是財(cái)會(huì)[2012]13 號(hào)和財(cái)會(huì)[2013]24 號(hào)，而國(guó)稅發(fā)［1998］044 號(hào)《增值稅日?；檗k法》這個(gè)文并沒有廢除，因此“增值稅檢查調(diào)整”這個(gè)二級(jí)科目依然有效。這樣增值稅的二級(jí)科目就有11個(gè)，這一點(diǎn)還請(qǐng)大家務(wù)必注意。
（2）新設(shè)的二級(jí)科目有：“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”七個(gè)，新增的科目數(shù)量是相當(dāng)多的，這也給學(xué)習(xí)帶來了很大的難度。
?。ㄒ唬┰鲋刀愐话慵{稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄。其中：
（1）“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目下設(shè)置了10個(gè)三級(jí)科目，從科目的數(shù)量上來看基本可以滿足核算需求。
（2）22號(hào)文較之意見稿最大的進(jìn)步是將“簡(jiǎn)易計(jì)稅”由三級(jí)科目變成了二級(jí)科目，這個(gè)改變是十分必要的，如果一個(gè)企業(yè)既有一般計(jì)稅項(xiàng)目又有簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目，那么將“簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目放在三級(jí)是無法核算清楚的，22號(hào)文采納了大家的修改意見，為這種從善如流的態(tài)度點(diǎn)贊！
1．“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)而支付或負(fù)擔(dān)的、準(zhǔn)予從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額；
能在“進(jìn)項(xiàng)稅額”科目下核算的增值稅額必須滿足兩個(gè)條件：
（1）一般納稅人支付或負(fù)擔(dān)；
（2）準(zhǔn)予從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。準(zhǔn)予抵扣是有條件的，必須符合財(cái)稅【2016】36號(hào)文第二十五條的規(guī)定。同時(shí)根據(jù)22文后續(xù)的規(guī)定，筆者認(rèn)為準(zhǔn)予抵扣還有另外一個(gè)重要條件是“已認(rèn)證通過”，如果不滿足該條件的，需要先計(jì)入“待認(rèn)證進(jìn)行稅額”進(jìn)行過渡，這一點(diǎn)將在后面詳細(xì)討論，這里請(qǐng)大家必須關(guān)注這個(gè)細(xì)節(jié)。
2．“銷項(xiàng)稅額抵減”專欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額；
該科目是為營(yíng)改增差額征稅設(shè)置的科目，如果以后差額征稅的歷史使命完成了，增值稅進(jìn)一步完善了，該科目也就掛了，沒啥用了。
3．“已交稅金”專欄，記錄一般納稅人當(dāng)月已交納的應(yīng)交增值稅額；
意見稿中對(duì)對(duì)該科目的表述是“記錄一般納稅人已交納的當(dāng)月應(yīng)交增值稅”，將“已交納的當(dāng)月應(yīng)交增值稅”改為“當(dāng)月已交納的應(yīng)交增值稅”，變化細(xì)微，需要慢慢品味：
（1）22號(hào)文強(qiáng)調(diào)了當(dāng)月的概念，是當(dāng)月交納的應(yīng)交增值稅，而意見稿是當(dāng)月放在后面，強(qiáng)調(diào)的是當(dāng)月應(yīng)交的增值稅，而應(yīng)交增值稅月末是無余額的，不會(huì)有跨期的現(xiàn)象，所以用“當(dāng)月”來強(qiáng)調(diào)應(yīng)交增值稅，確實(shí)多余，不如22號(hào)文將“當(dāng)月”放在前面更清晰，這一點(diǎn)更體現(xiàn)了22號(hào)文精細(xì)化的特點(diǎn)。
4．“轉(zhuǎn)出未交增值稅”和“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，分別記錄一般納稅人月度終了轉(zhuǎn)出當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅額；
這兩個(gè)科目目前不少企業(yè)財(cái)務(wù)人員為了圖省事都沒啟用，導(dǎo)致三級(jí)科目的余額越積越大，這個(gè)雖然對(duì)繳稅金額的核算沒有影響，但是在22號(hào)文精細(xì)化核算的風(fēng)格下，出錯(cuò)的機(jī)率會(huì)大很多，因此筆者強(qiáng)烈建議要在月末進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。
5．“減免稅款”專欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予減免的增值稅額；
當(dāng)前國(guó)家給予的增值稅優(yōu)惠還是比較多的，對(duì)此通過三級(jí)科目“減免稅款”來反映企業(yè)享受的增值稅優(yōu)惠是十分必要的，這個(gè)問題的關(guān)鍵是對(duì)方科目的做法，影響企業(yè)的利潤(rùn)，對(duì)此將在后文進(jìn)行詳述。
6．“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專欄，記錄實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人按規(guī)定計(jì)算的出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額；
“免、抵、退”辦法的計(jì)算相當(dāng)復(fù)雜，相信能理解的人不多啊，這里筆者就提一點(diǎn)，這個(gè)“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”的金額是根據(jù)“當(dāng)期免抵稅額”，當(dāng)期免抵稅額的金額是根據(jù)復(fù)雜計(jì)算得出來的，這里暫不講解，放到后面。
7．“銷項(xiàng)稅額”專欄，記錄一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額；
“銷項(xiàng)稅額”看似普通的科目，在國(guó)家稅務(wù)總局2016年第70號(hào)公告出臺(tái)后變得不普通了，這個(gè)科目關(guān)系到土增值稅清算收入的計(jì)算，進(jìn)而會(huì)對(duì)土地增值稅的繳納產(chǎn)生較大的影響，可惜的是國(guó)稅總局并沒有進(jìn)行明確，導(dǎo)致爭(zhēng)議極大，解讀滿天飛。
8．“出口退稅”專欄，記錄一般納稅人出口貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)按規(guī)定退回的增值稅額；
該科目核算的內(nèi)容有兩個(gè)：一是“當(dāng)期免抵稅額”，二是“當(dāng)期應(yīng)退稅額”，所以22號(hào)文對(duì)該科目的內(nèi)容描述不太準(zhǔn)確，退回的增值稅額只是該科目核算的一部分。22號(hào)文的作者明顯對(duì)出口增值稅退免稅的規(guī)定不熟。
9．“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣、按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。
進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的前提是必須先在進(jìn)項(xiàng)稅額科目核算過，沒有進(jìn)入進(jìn)項(xiàng)稅額的金額，就無需轉(zhuǎn)出。
（二）“未交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。
“未交增值稅”科目是個(gè)二級(jí)科目，對(duì)增值稅的正確核算至關(guān)重要，對(duì)此大家一定不能圖省事，省略步驟，不然增值稅會(huì)越算越亂。
（三）“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。
該科目按照上述規(guī)定，核算的范圍還是挺廣的，一個(gè)問題就是輔導(dǎo)期需要預(yù)繳的增值稅要在“預(yù)交增值稅”科目核算嗎？這個(gè)應(yīng)該還是有爭(zhēng)議的。
（四）“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。
“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”按照上述規(guī)定應(yīng)該是一般納稅人已取得增值稅扣除憑證并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額，但是實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人不用滿足前述條件，也在這個(gè)科目核算，這個(gè)一點(diǎn)很重要。
（五）“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額；一般納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進(jìn)項(xiàng)稅額。
沒有認(rèn)證或者認(rèn)證未通過的進(jìn)項(xiàng)稅額都發(fā)放“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”中核算，這個(gè)是22號(hào)文的一大創(chuàng)新，精細(xì)化的核算必然帶來了較大的工作量，但是這樣核算會(huì)更清楚了，也體現(xiàn)了財(cái)稅人員的專業(yè)性。另外，需要提出的是這里的認(rèn)證不能做狹義的字面理解，應(yīng)該包括勾選確認(rèn)，應(yīng)為目前不少納稅人已經(jīng)取消增值稅發(fā)票認(rèn)證改為勾選確認(rèn)。
（六）“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額的增值稅額。
增值稅方面的稅會(huì)差異，以前都沒有好的科目進(jìn)行核算，22號(hào)文發(fā)明了“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”，來進(jìn)行稅會(huì)差異核算，對(duì)提高會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性是有一個(gè)幫助的，這并不是有些人提出的是多此一舉的科目。
（七）“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目，核算兼有銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的原增值稅一般納稅人，截止到納入營(yíng)改增試點(diǎn)之日前的增值稅期末留抵稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額。
隨著國(guó)家稅務(wù)總局2016年75號(hào)公告的實(shí)施，涉及這個(gè)科目的企業(yè)應(yīng)該在12月份的納稅申報(bào)期內(nèi)一次性將“增值稅留抵稅額”的余額轉(zhuǎn)到“進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，該科目的歷史使命也就完成了。
（八）“簡(jiǎn)易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。
一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的項(xiàng)目需要通過“簡(jiǎn)易計(jì)稅”方法進(jìn)行核算，這要和小規(guī)模納稅人簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目相區(qū)別。
（九）“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，核算增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品發(fā)生的增值稅額。
轉(zhuǎn)讓金融商品繳納增值稅如何進(jìn)行賬務(wù)處理也難題，詳細(xì)問題將在下面討論。
（十）“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，核算納稅人購(gòu)進(jìn)在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的境外單位或個(gè)人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。
對(duì)境外的業(yè)務(wù)進(jìn)行代扣代繳通過該科目進(jìn)行明細(xì)核算，月末無余額，只是中間過程反映一下，這個(gè)作用也就是反映了下繳納代扣代繳的稅款，實(shí)際作用不大。
小規(guī)模納稅人只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，不需要設(shè)置上述專欄及除“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”外的明細(xì)科目。
小規(guī)模納稅人的核算就比較簡(jiǎn)單了，全部業(yè)務(wù)也就三個(gè)科目“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”、“應(yīng)交增值稅”。
二、賬務(wù)處理
（一）取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。
1．采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“在途物資”或“原材料”、“庫(kù)存商品”、“生產(chǎn)成本”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“管理費(fèi)用”等科目，按當(dāng)月已認(rèn)證的可抵扣增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，按當(dāng)月未認(rèn)證的可抵扣增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。發(fā)生退貨的，如原增值稅專用發(fā)票已做認(rèn)證，應(yīng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄；如原增值稅專用發(fā)票未做認(rèn)證，應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會(huì)計(jì)分錄。
（1）由于企業(yè)在實(shí)操過程中一般是在月末統(tǒng)一去認(rèn)證發(fā)票，在勾選確認(rèn)平臺(tái)中進(jìn)行確認(rèn)的截止時(shí)間為當(dāng)期申報(bào)日期或者申報(bào)截止日期，為此企業(yè)在取得增值稅抵扣憑證時(shí)一般都沒有進(jìn)行認(rèn)證或者勾選確認(rèn)，這樣筆者建議在取得增值稅抵扣憑證時(shí)統(tǒng)一做“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”，待在月底進(jìn)行勾選確認(rèn)或者認(rèn)證后再根據(jù)認(rèn)證結(jié)果，再結(jié)轉(zhuǎn)到“進(jìn)項(xiàng)稅額”。
（2）“應(yīng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄”，這個(gè)表述有問題，不是稅務(wù)機(jī)關(guān)開具紅字發(fā)票，而是根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定企業(yè)開具。小問題，不影響理解，但是文件有些地方確實(shí)小毛病不斷啊。
2．采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等，其進(jìn)項(xiàng)稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
這個(gè)要求先認(rèn)證抵扣再進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，但是中間少了一個(gè)步驟，即需要做如下一個(gè)分錄：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——進(jìn)項(xiàng)稅額
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額
3．購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程按規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅額分年抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，應(yīng)當(dāng)按取得成本，借記“固定資產(chǎn)”、“在建工程”等科目，按當(dāng)期可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按以后期間可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額待以后期間允許抵扣時(shí)，按允許抵扣的金額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目。
“按當(dāng)期可抵扣的增值稅額”應(yīng)該是已經(jīng)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”核算的思想，建議按照如下分錄進(jìn)行處理：
（1）取得時(shí)：
借：“固定資產(chǎn)”、“在建工程”
應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額
貸：“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”
（2）認(rèn)證通過后，按當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額
（3）尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額待以后期間允許抵扣時(shí)：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
4．貨物等已驗(yàn)收入庫(kù)但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務(wù)處理。一般納稅人購(gòu)進(jìn)的貨物等已到達(dá)并驗(yàn)收入庫(kù)，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應(yīng)在月末按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價(jià)格暫估入賬，不需要將增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額暫估入賬。下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關(guān)增值稅扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證后，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“原材料”、“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按應(yīng)付金額，貸記“應(yīng)付賬款”等科目。
“按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議上的價(jià)格暫估入賬”，這個(gè)價(jià)格應(yīng)該是含稅價(jià)格，實(shí)際上增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額也暫估入賬了，只是沒有明示出來。同時(shí)，后面取得相關(guān)增值稅扣稅憑證是也應(yīng)該嚴(yán)格通過“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目來結(jié)轉(zhuǎn)核算。
5．小規(guī)模納稅人采購(gòu)等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。小規(guī)模納稅人購(gòu)買物資、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)，不通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目核算。
小規(guī)模納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額需要直接計(jì)入成本即可。
6．購(gòu)買方作為扣繳義務(wù)人的賬務(wù)處理。按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，境外單位或個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以購(gòu)買方為增值稅扣繳義務(wù)人。境內(nèi)一般納稅人購(gòu)進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)的金額，借記“生產(chǎn)成本”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“管理費(fèi)用”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——進(jìn)項(xiàng)稅額”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目），按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”等科目，按應(yīng)代扣代繳的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目。實(shí)際繳納代扣代繳增值稅時(shí)，按代扣代繳的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
代扣代繳的增值稅可取得代扣代繳稅收繳款憑證，這個(gè)不需要進(jìn)行認(rèn)證也不需要進(jìn)行稽核比對(duì)，即可當(dāng)作進(jìn)項(xiàng)扣除，因?yàn)檫@個(gè)稅是直接在稅局柜面進(jìn)行申報(bào)繳納的，為此不需要通過“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”這個(gè)中間科目進(jìn)行過渡。但是在柜面申報(bào)代扣代繳的增值稅時(shí)，一般當(dāng)場(chǎng)就把稅繳掉了，完全沒必要通過“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代繳增值稅”科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。為此，“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代繳增值稅”科目還是挺多余的。
（二）銷售等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。
1．銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。企業(yè)銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按應(yīng)收或已收的金額，借記“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”等科目，按取得的收入金額，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”、“工程結(jié)算”等科目，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計(jì)算的銷項(xiàng)稅額（或采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算的應(yīng)納增值稅額），貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額)” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目）。發(fā)生銷售退回的，應(yīng)根據(jù)按規(guī)定開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄。
這里就強(qiáng)調(diào)一點(diǎn)，一般納稅簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅是通過“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目來核算的，不能直接通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”來核算，切記！不然會(huì)核算不清。
按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得的時(shí)點(diǎn)早于按照增值稅制度確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)的，應(yīng)將相關(guān)銷項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”科目，待實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額)” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目。
該種稅會(huì)差異是指商品發(fā)出后滿足了會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得的時(shí)點(diǎn)，但是收款日期未定，納稅義務(wù)沒有發(fā)生。
按照增值稅制度確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)早于按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得的時(shí)點(diǎn)的，應(yīng)將應(yīng)納增值稅額，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目，按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得時(shí)，應(yīng)按扣除增值稅銷項(xiàng)稅額后的金額確認(rèn)收入。
增值稅相關(guān)規(guī)定要求先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)為開具發(fā)票的當(dāng)天。這使得不少先開具發(fā)票的業(yè)務(wù)納稅義務(wù)早于收入或利得的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。
2．視同銷售的賬務(wù)處理。企業(yè)發(fā)生稅法上視同銷售的行為，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度相關(guān)規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，并按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定計(jì)算的銷項(xiàng)稅額（或采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算的應(yīng)納增值稅額），借記“應(yīng)付職工薪酬”、“利潤(rùn)分配”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目）。
視同銷售的業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)處理直接和正常的銷售一樣計(jì)算銷項(xiàng)稅額或簡(jiǎn)易計(jì)稅，這就在會(huì)計(jì)處理上把視同銷售顯現(xiàn)化了。
3.全面試行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入，此后產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)的賬務(wù)處理。企業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅前已確認(rèn)收入，但因未產(chǎn)生營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)而未計(jì)提營(yíng)業(yè)稅的，在達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額的同時(shí)沖減當(dāng)期收入；已經(jīng)計(jì)提營(yíng)業(yè)稅且未繳納的，在達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加”等科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，并根據(jù)調(diào)整后的收入計(jì)算確定計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”科目的金額,同時(shí)沖減收入。
這個(gè)情況也是稅會(huì)差異造成的后果，而且是收入先確認(rèn)，納稅義務(wù)后發(fā)生。
全面試行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目名稱調(diào)整為“稅金及附加”科目，該科目核算企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)；利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目調(diào)整為“稅金及附加”項(xiàng)目。
計(jì)入管理費(fèi)用的“房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅”的四個(gè)稅種，改投新的門派了，全部納入“稅金及附加”科目中了，對(duì)利潤(rùn)是沒有任何影響的。另外，土增值稅的核算應(yīng)該比照上述處理，因?yàn)樯厦嬗袀€(gè)“等”字，這個(gè)小疏忽再次表示22號(hào)文的作者對(duì)稅法的生疏。
?。ㄈ┎铑~征稅的賬務(wù)處理。
1．企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的賬務(wù)處理。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的，發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、 “存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）” 或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。
差額征稅允許抵扣的稅額貸方?jīng)_減科目問題，在眾多差額征稅的項(xiàng)目中基本上都沒啥爭(zhēng)議，但是在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中，沖成本的做法卻掀起了軒然大波，究其原因是沖了成本，土地增值稅清算的成本將會(huì)減少，進(jìn)而導(dǎo)致土增稅清算稅率跳點(diǎn)問題，為此筆者認(rèn)為需要進(jìn)行以下處理，從形式上避免開發(fā)成本減少的問題：
（1）房開企業(yè)取得土地時(shí)做賬入開發(fā)成本。
（2）交房抵減銷項(xiàng)稅額時(shí)沖主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，這樣做賬土增清算的成本一點(diǎn)也不會(huì)少。
（3）是做賬技巧問題也是深刻理解22文差額征稅會(huì)計(jì)處理問題，不用對(duì)應(yīng)是關(guān)鍵，即發(fā)生成本費(fèi)用入的科目不用和之后沖減時(shí)科目一一對(duì)應(yīng)。
（4）做錯(cuò)帳的話肯定會(huì)少成本。
（5）根據(jù)目前的共識(shí)，土地成本抵減的銷項(xiàng)稅額肯定不會(huì)減少開發(fā)成本，但是清算收入有可能會(huì)被加回來。
2．金融商品轉(zhuǎn)讓按規(guī)定以盈虧相抵后的余額作為銷售額的賬務(wù)處理。金融商品實(shí)際轉(zhuǎn)讓月末，如產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓收益，則按應(yīng)納稅額借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目；如產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓損失，則按可結(jié)轉(zhuǎn)下月抵扣稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目。交納增值稅時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。年末，本科目如有借方余額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目。
根據(jù)上述規(guī)定，交納增值稅時(shí)，直接通過應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目，來繳了，這個(gè)和實(shí)際企業(yè)操作不一致，增值稅都是下月申報(bào)后才交納的，為此建議通過如下科目過渡一下：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅
這樣下月交納時(shí)即可和其他項(xiàng)目一起核算交納了。
?。ㄋ模┏隹谕硕惖馁~務(wù)處理。
為核算納稅人出口貨物應(yīng)收取的出口退稅款，設(shè)置“應(yīng)收出口退稅款”科目，該科目借方反映銷售出口貨物按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)應(yīng)退回的增值稅、消費(fèi)稅等，貸方反映實(shí)際收到的出口貨物應(yīng)退回的增值稅、消費(fèi)稅等。期末借方余額，反映尚未收到的應(yīng)退稅額。
1.未實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物按規(guī)定退稅的，按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)收出口退稅額，借記“應(yīng)收出口退稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，收到出口退稅時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收出口退稅款”科目；退稅額低于購(gòu)進(jìn)時(shí)取得的增值稅專用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
2.實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人出口貨物，在貨物出口銷售后結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本時(shí)，按規(guī)定計(jì)算的退稅額低于購(gòu)進(jìn)時(shí)取得的增值稅專用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目；按規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。在規(guī)定期限內(nèi)，內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額不足以抵減出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，不足部分按有關(guān)稅法規(guī)定給予退稅的，應(yīng)在實(shí)際收到退稅款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。
出口退稅的增值稅會(huì)計(jì)處理和之前規(guī)定區(qū)別不大，增設(shè)了“應(yīng)收出口退稅款”科目，之前都是用“其他應(yīng)收款”進(jìn)行核算，大同小異，沒有實(shí)質(zhì)區(qū)別，對(duì)“免、抵、退”這塊內(nèi)容的會(huì)計(jì)核算，22號(hào)文的作者同樣是稅法不熟，筆者建議參考下面的內(nèi)容進(jìn)行理解：
（1）當(dāng)期“免、抵、退”稅額的計(jì)算：
當(dāng)期“免、抵、退”稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×出口貨物退稅率—當(dāng)期“免、抵、退”稅額抵減額
當(dāng)期“免、抵、退”稅額抵減額=當(dāng)期免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率
（2）當(dāng)期應(yīng)退稅額和免抵稅額的計(jì)算：
①當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期“免、抵、退”稅額，則
當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額
當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期“免、抵、退”稅額—當(dāng)期應(yīng)退稅額
②當(dāng)期期末留抵稅額＞當(dāng)期“免、抵、退”稅額，則
當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期“免、抵、退”稅額
當(dāng)期免抵稅額=0
（3）根據(jù)“當(dāng)期‘免、抵、退’稅不得免征和抵扣稅額”
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
（4）根據(jù)“當(dāng)期免抵稅額”：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
（5）依據(jù)“當(dāng)期應(yīng)退稅額”：
借：應(yīng)收出口退稅款
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）
?。ㄎ澹┻M(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況發(fā)生改變的賬務(wù)處理。
因發(fā)生非正常損失或改變用途等，原已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額或待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額，但按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“應(yīng)付職工薪酬”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”、“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”或“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目；原不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，因改變用途等用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)按允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額) ”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等經(jīng)上述調(diào)整后，應(yīng)按調(diào)整后的賬面價(jià)值在剩余尚可使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊或攤銷。
一般納稅人購(gòu)進(jìn)時(shí)已全額計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物或服務(wù)等轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，對(duì)于結(jié)轉(zhuǎn)以后期間的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品等材料的用途經(jīng)常會(huì)發(fā)生改變，這就涉及到進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)進(jìn)和轉(zhuǎn)出，在實(shí)操過程中一定要注意的是“對(duì)應(yīng)關(guān)系”，只有前面計(jì)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”的，后面轉(zhuǎn)出才用“進(jìn)行稅額轉(zhuǎn)出”來核算，其他的“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”和“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”均是原科目轉(zhuǎn)出，不通過“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”來核算。
（六）月末轉(zhuǎn)出多交增值稅和未交增值稅的賬務(wù)處理。
月度終了，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅自“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目。對(duì)于當(dāng)月應(yīng)交未交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目；對(duì)于當(dāng)月多交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）”科目。
這個(gè)分錄月末一定要作，不能貪圖省事。
?。ㄆ撸┙患{增值稅的賬務(wù)處理。
1．交納當(dāng)月應(yīng)交增值稅的賬務(wù)處理。企業(yè)交納當(dāng)月應(yīng)交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“銀行存款”科目。
2．交納以前期間未交增值稅的賬務(wù)處理。企業(yè)交納以前期間未交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。
3．預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理。企業(yè)預(yù)繳增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，企業(yè)應(yīng)將“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)等在預(yù)繳增值稅后，應(yīng)直至納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)方可從“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目結(jié)轉(zhuǎn)至“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。
一般的企業(yè)預(yù)繳的增值稅均在預(yù)繳當(dāng)月末轉(zhuǎn)入未交增稅科目，作為未交增值稅的抵減項(xiàng)，如果預(yù)繳增值稅的金額大于未交增值稅的金額，那么將會(huì)出現(xiàn)“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目借方余額，表明企業(yè)下月無需繳稅，而且有剩余預(yù)繳增值稅放到以后抵減。
對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，22文規(guī)定了與上述內(nèi)容不同的處理方式，預(yù)繳增值稅后，應(yīng)直至納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)方可從“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目結(jié)轉(zhuǎn)至“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。從規(guī)定的表述來看，我們應(yīng)該能看到22號(hào)文的意思是項(xiàng)目抵扣，但是目前增值稅申報(bào)表是支持混合抵扣的，對(duì)于稅會(huì)兩者的差異，正確的做法當(dāng)然是進(jìn)行調(diào)整，但是筆者建議，會(huì)計(jì)處理也進(jìn)行混抵，就當(dāng)22號(hào)文又錯(cuò)了，全文錯(cuò)得多了。
4.減免增值稅的賬務(wù)處理。對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目。
直接減免的增值稅，按照22號(hào)文的規(guī)定，目前不在區(qū)分不同情況，一律增加利潤(rùn)，這樣核算倒也簡(jiǎn)單了，不用再進(jìn)行遞延收益的核算了。一個(gè)延伸的問題是這個(gè)收益是否可以作為企業(yè)所得稅的不征稅收入，目前的規(guī)定來看應(yīng)該是沒有問題的，直接減免的增值稅作為其他專項(xiàng)財(cái)政資金，屬于不征收收入。
（八）增值稅期末留抵稅額的賬務(wù)處理。
納入營(yíng)改增試點(diǎn)當(dāng)月月初，原增值稅一般納稅人應(yīng)按不得從銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。待以后期間允許抵扣時(shí)，按允許抵扣的金額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——增值稅留抵稅額”科目。
這個(gè)前面已經(jīng)詳述，12月份申報(bào)一次性結(jié)轉(zhuǎn)即可。
?。ň牛┰鲋刀惗惪叵到y(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)用抵減增值稅額的賬務(wù)處理。
按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，企業(yè)初次購(gòu)買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“管理費(fèi)用”等科目。
參考上面減免稅款的處理。
?。ㄊ╆P(guān)于小微企業(yè)免征增值稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定。
小微企業(yè)在取得銷售收入時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)交增值稅，并確認(rèn)為應(yīng)交稅費(fèi)，在達(dá)到增值稅制度規(guī)定的免征增值稅條件時(shí)，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
參考上面減免稅款的處理。
三、財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目列示
“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”等明細(xì)科目期末借方余額應(yīng)根據(jù)情況，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)” 或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示；“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”等科目期末貸方余額應(yīng)根據(jù)情況，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)負(fù)債” 或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目列示；“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下的“未交增值稅”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目期末貸方余額應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目列示。
區(qū)分資產(chǎn)與負(fù)債分別列示。
四、附則
本規(guī)定自發(fā)布之日起施行，國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度中相關(guān)規(guī)定與本規(guī)定不一致的，應(yīng)按本規(guī)定執(zhí)行。2016年5月1日至本規(guī)定施行之間發(fā)生的交易由于本規(guī)定而影響資產(chǎn)、負(fù)債等金額的，應(yīng)按本規(guī)定調(diào)整?！稜I(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào)）及《關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2013〕24號(hào)）等原有關(guān)增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定同時(shí)廢止。
2016年5月1日以來的核算內(nèi)容是要追溯調(diào)整的。
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