九、存貨審計
存貨的期末金額=期末數(shù)量*期末單價
我們針對存貨的審計工作都是圍繞上面這個簡單的公式進行的。如果能夠證明數(shù)量正確，單價正確，即可證明期末金額正確
1、證明存貨數(shù)量正確
我們一般會在資產(chǎn)負債表日或者接近資產(chǎn)負債表日進行存貨監(jiān)盤。我們的監(jiān)盤其實是抽盤，那抽盤為什么可以證明期末存貨正確呢？這是有前提的，那就是客戶在我們監(jiān)盤的時候進行了全面盤點，我們的監(jiān)盤相當于對全盤記錄進行抽樣，從而去反映總體的正確。
所以我們盤點的時候需要取得客戶盤點的差異匯總表，把客戶的差異匯總表中我們抽盤的樣本和我們的抽盤記錄核對，同時將差異匯總表和客戶提供的財務(wù)賬面的存貨清單進行核對。這兩個核對過程就是我們的存貨數(shù)量測試。
經(jīng)過上面解釋，可以推論出：如果客戶自己不組織全面盤點，僅僅說只是陪同我們抽盤幾個樣本，這樣的盤點計劃是不被接受。
當然我們在盤點過程中需要觀察客戶盤點的控制，存貨流轉(zhuǎn)的控制，存貨的狀態(tài)等，前面的觀察讓我們更相信客戶盤點的結(jié)果，最后一個觀察讓我們識別出是否存在需要計提跌價準備的存貨。
2、證明存貨單價正確
存貨的計價測試，我們一般分兩類：
一類是直接購入的，比如原材料。我們首先按照期末余額計算樣本量，選擇幾個重大的原材料去進行測試。然后了解客戶原材料的計價方式，是先進先出還是移動加權(quán)平均，是逐日移動加權(quán)還是逐月移動加權(quán)，對于移動加權(quán)平均，我們可以按照移動加權(quán)平均的計算方法去計算出期末的單價和客戶賬上用的單價核對一致，同時我們要對本期采購的部份檢查發(fā)票，確認新增部份的單價正確。
另一類是自行生產(chǎn)的，對于這部分存貨我們需要了解客戶成本核算過程，通過選取幾個樣本做幾個月的成本穿行測試和客戶賬面的存貨金額核對，確?？蛻舻某杀竞怂氵壿嫑]有問題。對于期末選擇出來的重大樣本，我們可以對12月份的成本核算進行重算，與客戶賬面金額核對一致。當然這里我們需要具備成本會計的知識，不然連客戶核算使用的方法都不能理解就比較丟臉了。
3、存貨跌價準備
我們需要獲得實體的存貨庫齡，對于長庫齡的存貨需要了解其狀態(tài)，未來可能使用的前景，對于長庫齡的殘次冷廢的存貨以及未來不太可能使用的存貨需要提醒客戶需要計提存貨跌價準備。同時結(jié)合我們盤點的時候發(fā)現(xiàn)的狀態(tài)不好的存貨一起計提跌價。當然我們也是需要了解客戶的存貨跌價準備的政策，我們也需要評估存貨跌價準備的政策的合理性。比如現(xiàn)在很多外資企業(yè)在中國的工廠都是采用廢品100%和超過未來12個月或者24個月的用量的30%進行計提。對于這些政策我們需要去證明其合理。當然存貨跌價準備也要結(jié)合存貨周轉(zhuǎn)率的分析。對于正常的存貨，我們也需要計算樣本量，選擇一些重大的存貨，取得資產(chǎn)負債表日附近的銷售單價，扣除實現(xiàn)銷售還要發(fā)生的費用，與賬面單價比較，判斷是否存在減值。
4、存貨截止測試
這個測試在國內(nèi)就當是聾子的耳朵吧，除了擺設(shè)，真心沒什么意思。
5、存貨的調(diào)整分錄
存貨的調(diào)整主要分這么幾種：
1>已經(jīng)發(fā)貨，客戶賬面沒有入賬，這些存貨在盤點的時候不會被盤到，如果我們盤點時發(fā)現(xiàn)部份賬面有但是實物不存在的情形可能提示存在已經(jīng)發(fā)貨沒有入賬；
2>賬面已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)存貨，實體并未發(fā)貨，這些存貨在盤點的時候會被從US發(fā)現(xiàn)，如果我們盤點時，US方向選擇的樣本沒有賬面數(shù)據(jù)對應(yīng)可能提示存在已經(jīng)入賬但是沒有發(fā)貨的情形；
3>已經(jīng)收貨但是沒有入賬，這些存貨盤點時會被從US發(fā)現(xiàn)，US方向選擇的樣本沒有賬面數(shù)據(jù)對應(yīng)可能提示存在已經(jīng)收貨但是沒有入賬的情形；
4>已經(jīng)被領(lǐng)用至WIP但是賬面未做結(jié)轉(zhuǎn)等。針對這些情況，我們需要去判斷正確的會計處理怎樣，客戶已經(jīng)能夠做了什么處理，沖回客戶的處理，做進正確的分錄即可。
十、固定資產(chǎn)、在建工程、累計折舊
從這個科目開始，會有通過間接法來證明期末金額正確的情形。
1、固定資產(chǎn)原值的核實
我們通常先通過盤點證明這些資產(chǎn)存在，在盤點時我們選擇分別按照期初金額和本期增加金額進行選樣，檢查這些資產(chǎn)在期末存在。對于資產(chǎn)當中需要登記的資產(chǎn)需要檢查權(quán)屬證書，例如房產(chǎn)證，車輛行駛證，船舶登記證等等，在檢查權(quán)屬證書時我們還需要關(guān)注是否存在抵押。因為抵押信息需要披露，同時在函證銀行借款的時候需要函證借款條件。
對于本期增加的固定資產(chǎn)，我們通過計算樣本量，抽樣檢查入賬金額的正確性。對于本期處置的固定資產(chǎn)我們一般取得處置清單，選擇大金額的處置，取得相關(guān)的處置協(xié)議，檢查處置的準確。通過本期變動的檢查證明期末原值的正確。
2、累計折舊的核實
我們?nèi)〉脤嶓w的固定資產(chǎn)清單，按照實體自身的折舊年限，殘值率，對實體當期應(yīng)該計提的折舊進行重新計算，與客戶賬面計提的金額核對，確保賬面計提累計折舊合理。對于本期處置的資產(chǎn)，取得處置清單，將其應(yīng)轉(zhuǎn)出的累計折舊和賬面金額核對一致。通過本期累計折舊的增減變動的檢查證明期末累計折舊的正確。
3、在建工程
我們一般會取得客戶的在建工程清單，對于其中大金額的在建項目需要拿到主要的工程合同，工程進度表，根據(jù)工程的預(yù)算總金額*工程進度=CIP金額和客戶賬面已經(jīng)入賬的金額核對，確?？蛻羧胭~金額合理。對于客戶本期完工轉(zhuǎn)出的在建工程，需要取得客戶的竣工驗收文件，對于基建項目還要拿到工程決算報告，以作證客戶轉(zhuǎn)固的金額合理。當然在建工程轉(zhuǎn)固的需要與固定資產(chǎn)中從CIP轉(zhuǎn)入核對一致。
我們需要關(guān)注一個問題，就是部份客戶依然按照會計制度的核算方式將預(yù)付設(shè)備款和工程款在CIP核算，我們需要關(guān)注客戶賬面計入的CIP有多少是預(yù)付款性質(zhì)，這些應(yīng)該重分類至預(yù)付賬款。
當然我們也不能遺忘CIP也需要盤點，按照期末余額計算樣本量盤點。為什么我們不是按照固定資產(chǎn)的方式計算樣本量呢？因為固定資產(chǎn)一般期初在，期末也在，而CIP一般都是期初在，期末就不在了。所以直接盤期末的。
4、減值風險
我們盤點時需要關(guān)注固定資產(chǎn)和CIP的狀態(tài)，對于已經(jīng)廢棄的固定資產(chǎn)和停工超過一年，并且不是工程工藝原因?qū)е碌耐９ぃ枰蚬芾韺恿私馔９ぴ?，如果確實不會繼續(xù)構(gòu)建資產(chǎn)，就需要考慮減值。
十一、短期借款、財務(wù)費用
1、借款的證明
對于借款我們一般要取得客戶本期所有的借款清單，取得當期借款對應(yīng)的借款協(xié)議，保證協(xié)議，抵押協(xié)議，質(zhì)押協(xié)議，綜合授信協(xié)議等等文件，證明借款的發(fā)生真實可靠。對于期末的借款余額，我們需要向借款銀行進行函證，函證時需要包括本金，利率，借款期限，借款條件等。對于本期減少的借款，我們需要查看支付憑證，證明其真實。
當然我們還要關(guān)注借款的性質(zhì)，是一般借款還是專項借款。雖然準則對利息資本化的規(guī)定很復(fù)雜，但是實際操作中一般只對專項借款進行資本話，對于一般借款，特別是流動資金借款，均直接費用化。對于需要資本化的部份，只要核對清對應(yīng)項目，將利息計入資產(chǎn)即可。
2、借款費用的審計
對于借款利息費用，我們一般通過重新計算去核實客戶賬面利息費用的正確性。在重新計算的時候一般要關(guān)注，客戶的借款是固定利率還是浮動利率，本年央行利率發(fā)生了幾次變動，客戶是否有提前還貸的情形，客戶是否存在除了借款外的利息支出，例如票據(jù)貼息，債券利息，關(guān)聯(lián)方借款利息等等。
3、財務(wù)費用
財務(wù)費用中的大頭利息費用在借款底稿通過PIT進行測試，對于財務(wù)費用中的其他手續(xù)費和些許利息收入，一般不做測試。當然如果遇到的客戶存在眾多的理財，那么對應(yīng)的理財利息收入金額比較大，我們可以通過取得客戶全年的理財協(xié)議，對理財收入進行匡算來證明理財收入金額的準確。
十二、應(yīng)付票據(jù)
應(yīng)付票據(jù)是指客戶出具由銀行承兌的匯票。現(xiàn)實生活中很少有商業(yè)承兌匯票，所以不討論。
對于銀行承兌匯票，我們的審計工作主要是取得出具承兌匯票的協(xié)議，了解出具匯票的保證金比例。取得不同銀行承兌的銀行匯票清單，向承兌銀行進行函證。同時我們可以結(jié)合保證金比例以及匯票清單計算出期末應(yīng)存入的保證金金額，和其他貨幣資金中的銀行承兌保證金核對一致。
十三、應(yīng)付職工薪酬
應(yīng)付職工薪酬是典型的通過變動證明期末金額的準確。
我們首先對貸方發(fā)生額進行Payroll SAR 即取得Hr部門提供的各個部門的平均工資和平均人數(shù)計算本年發(fā)生的人員工資費用，與賬面記錄的金額核對，確保賬面金額合理。當然hr提供的工資越明細，計算出來的和賬面的差異越小，如果hr提供的是所有人員的所有月份的清單，那么應(yīng)該和賬面記錄一致。這里存在一個鉤稽關(guān)系，就是應(yīng)付職工薪酬的貸方發(fā)生額應(yīng)該和計入損益的工資費用一致。同時我們還需要對借方發(fā)生額計算樣本量進行抽樣，就是我們的payroll paymenttest。通過以上測試就可以得出期末金額準確。當然我們也需要通過查看期后支付情況來證明其計提合理，同時這個工作也涉及到所得稅的納稅調(diào)節(jié)。即部份稅務(wù)局對期后沒有支付的稅款不同意稅前列支。這將構(gòu)成暫時性差異，需要納稅調(diào)節(jié)并確認遞延稅。
十四、應(yīng)交稅金審計
應(yīng)交稅費也是典型的通過借貸方測試證明期末金額的科目。由于我們客戶主要的稅項為增值稅，所得稅，營業(yè)稅，就這三個科目進行說明
1、營業(yè)稅
我們會取得營業(yè)稅的借貸方發(fā)生額，將貸方發(fā)生和營業(yè)稅金及附加中的營業(yè)稅核對一致。取得客戶的營業(yè)稅納稅申報表，將申報金額和賬面金額核對一致。取得客戶應(yīng)該交納營業(yè)稅的業(yè)務(wù)收入，按照對應(yīng)的營業(yè)稅稅率，匡算應(yīng)該計提的營業(yè)稅金額和客戶賬面金額核對，確保賬面金額合理。對于營業(yè)稅的借方發(fā)生額，計算樣本量進行抽樣即可。
2、所得稅
與營業(yè)稅的方式類似，我們會取得所得稅稅的借貸方發(fā)生額，將貸方發(fā)生和所得稅費用核對一致。取得客戶的所得稅納稅申報表，確?？蛻舭匆?guī)定預(yù)交所得稅（這里之所以不能核對一致，是因為所得稅采用的是按季度預(yù)交，年末匯算清繳的方式，所以納稅申報表和實際計提存在差異是常見的情形）。所得稅的貸方發(fā)生額，需要大家熟悉所得稅法，區(qū)分哪些是應(yīng)稅收入，哪些是免稅收入，哪些成本費用可以列支，哪些費用未來可以列支，哪些費用永遠不能列支，確保賬面金額合理。對于所得稅的借方發(fā)生額，計算樣本量進行抽樣即可。
3、增值稅
增值稅和其他幾個稅項不一樣，因為它不是簡單的計提和支付，增值稅是通過 銷項稅，進項稅，進項稅額轉(zhuǎn)出，出口退稅，支付稅金來核算的。我們需要取得客戶賬面的銷項稅，進項稅，進項稅額轉(zhuǎn)出，出口退稅，支付稅金等科目的金額，列出增值稅的本期變動。取得客戶增值稅的納稅申報表，將申報表上的銷項稅，進項稅，進項稅額轉(zhuǎn)出，出口退稅，支付稅金的科目與賬面核對一致。
然后獲得客戶交納銷項稅的經(jīng)濟業(yè)務(wù)收入，按照對應(yīng)稅率，匡算客戶應(yīng)該確認的銷項稅，和賬面金額核對，確保金額合理；
取得客戶會產(chǎn)生進項稅的經(jīng)濟事項，匡算賬面應(yīng)有的進項稅金額，產(chǎn)生進項稅的事項一般有，原材料采購，生產(chǎn)用固定資產(chǎn)采購，運費，水電費，營改增地區(qū)的增值稅事項等，與客戶賬面金額核對，確保金額合理；
取得客戶需要做進項稅額轉(zhuǎn)出的事項，比如存貨毀損，盤虧，被CIP領(lǐng)用等等，匡算應(yīng)該進項稅轉(zhuǎn)出的金額，和賬面核對，確保金額合理；
對于出口退稅，可能書上講的異常復(fù)雜，各種免、抵、退，當然這些大家需要了解，但是實際操作中審計人員并不會重新匡算，因為我們匡算的再好稅務(wù)局不認可還是沒用，所以我們一般直接取得稅務(wù)局對出口退稅的批復(fù)，將批復(fù)作為入賬依據(jù)，確?？蛻舭凑张鷱?fù)做賬。
對于增值稅的支付，像營業(yè)稅一樣，計算樣本量抽樣即可。
十五、應(yīng)付股利
應(yīng)付股利在企業(yè)來說不是個經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)，而且該業(yè)務(wù)也很簡單。一般我們的審計工作就是取得客戶分配股利的股東會決議和董事會決議，證明其貸方發(fā)生額合理。同時對于借方發(fā)生額進行抽樣測試。最終證明期末金額正確。
我們在應(yīng)付股利審計過程中需要注意的是客戶分配的是哪年的股利，股利紅利需要按照什么稅率進行代扣代繳，如果享受優(yōu)惠稅率，是否取得稅務(wù)局的批文。
十六、費用審計
費用類的科目的測試主要是通過細節(jié)測試進行。我們一般先取得費用的明細，對費用明細的變動進行分析，了解其異常變動的原因，并取得支持性文件，例如咨詢費本期增加很多，那可以取得本期咨詢合同，作為增加的依據(jù)。再比如說修理費增加，可以取得修理合同作為依據(jù)。而且這些費用的變化其實不需要去詢問客戶，我們只需要取得客戶的明細賬，通過明細帳去發(fā)現(xiàn)變動的原因，因為有時候問客戶，客戶也未必記得。
當然也并非所有的費用都是通過細節(jié)測試進行的，費用中的工資，社保，折舊，無形資產(chǎn)攤銷，長期待攤費用攤銷，租賃費用等我們會通過其他方式進行測試，比如Payroll SAR，Depression PIT，攤銷PIT，Rental PIT，對于這部分，我們在計算樣本量的時候需要從總數(shù)中扣除后計算。
大修理費的處理
當然有一個經(jīng)常被忽略的問題，即固定資產(chǎn)的修理費應(yīng)該計入什么科目，按照準則要求，不符合條件的修理費應(yīng)該費用化，計入當期損益。但是有不少客戶將生產(chǎn)設(shè)備的修理費計入了制造費用。其實需要明確的是制造費用并不是期間費用，由于部份制造費用會留在期末存貨中，屬于資本化。所以應(yīng)該費用化的修理費應(yīng)該計入管理費用。
對于費用中人員工資的變動，我們往往需要分析人員的變動和人均工資的變動。
十七、收入的審計
主營業(yè)務(wù)收入是準則規(guī)定的風險。對于企業(yè)來說也是舞弊最常發(fā)生的地方，所以我們一般會將收入設(shè)定為重大風險。
我們對收入的一般會分月，分產(chǎn)品進行毛利分析，比較兩年的毛利變動。向客戶了解毛利變動的原因，再與經(jīng)濟大環(huán)境比較，看看毛利變動的趨勢是否合理。比如客戶的毛利本年變高，客戶介紹毛利變高的原因是原材料價格下降，可是我們了解到的原材料價格是上漲的，這就可能說明客戶的毛利變動異常?？赡苁强蛻艚Y(jié)轉(zhuǎn)的成本不對，或者收入確認存在異常。比如客戶虛增了一筆收入而并沒有實際存貨成本對應(yīng)，或者客戶漏轉(zhuǎn)了一筆成本，從而拉高了產(chǎn)品毛利。
除了分析之外，我們對收入往往會對OS和US方向進行細節(jié)測試，根據(jù)客戶不同的銷售方式，追溯到不同的文件記錄。
1.工廠交貨（客戶自提），在實體發(fā)貨后就可以確認收入，一般抽樣檢查會追溯到銷售發(fā)票和發(fā)貨單；
2.送貨上門，在實體貨物送達第三方指定地點后，可以確認收入，一般抽樣檢查會追溯到銷售發(fā)票，發(fā)貨單和對方的簽收回執(zhí)；
3.FOB，實體交貨過船舷，可以確認收入，一般抽樣會追溯到銷售發(fā)票，出庫單和海關(guān)報關(guān)單。
當然我們還需要注意的是，細節(jié)測試并不是適用于所有的客戶。當客戶的收入是由大量小金額的銷售形成的（例如零售業(yè)），這時候可能我們的抽樣測試就沒有太大意義，因為就算我們把前150個最大金額的樣本抽出來，涵蓋的金額也不到1%甚至1‰。這時候我們往往需要更多的進行分析型程序，例如德勤的STAR，對多年的收入成本分月進行回歸，再對當年數(shù)據(jù)進行預(yù)測，再和財務(wù)賬面的金額比較，確定賬面數(shù)據(jù)是否合理。
當然不同的業(yè)務(wù)形式，對應(yīng)適用的準則不一樣，對于特殊的行業(yè)，例如涉及租賃準則，建造合同，房地產(chǎn)行業(yè)，這些都需要我們結(jié)合客戶的具體業(yè)務(wù)形式，通過memo來記錄我們的理解，明確客戶的收入確認方式，并設(shè)計我們的測試程序。
十八、成本的審計
主營業(yè)務(wù)成本在企業(yè)來說是個重大科目，其重要程度其實不亞于主營業(yè)務(wù)收入。但是我們的程序相對偏少。
我們對主營業(yè)務(wù)成本的測試主要：
1、結(jié)合收入進行毛利分析，識別成本的高估和低估的風險。
2、對成本進行COS SAR，也就是所謂的成本倒軋表。成本倒軋表思路如下
期初存貨
+ 本期采購
+ 直接成本中的人工
+ 制造費用
- 制造費用中領(lǐng)用的原材料
- 管理費用中領(lǐng)用的低值易耗品
- 結(jié)轉(zhuǎn)至成本的存貨
= 期末存貨
我們通過對成本流轉(zhuǎn)鏈上的各個科目進行測試后，最后噶出主營業(yè)務(wù)成本，再與賬面金額核對，確保賬面合理。對這個成本流轉(zhuǎn)鏈，期初存貨，按照之前的假設(shè)，無需證明，金額為正確；本期采購?fù)ㄟ^Purchase Detailtesting來證明；直接成本中的人工通過Payroll SAR來證明；制造費用通過Detail testing來證明，制造費用中領(lǐng)用的原材料可以查看領(lǐng)料單來證明；管理費用中領(lǐng)用的低值易耗品可以通過領(lǐng)料單證明；期末存貨通過存貨科目的審計程序來證明。從而整個流轉(zhuǎn)鏈上的結(jié)轉(zhuǎn)至成本的金額應(yīng)該是正確的。
十九、營業(yè)外收支審計
營業(yè)外收支科目，與其他損益類科目不同，我們不需要去與上年進行對比分析。之所以叫營業(yè)外收支，就是因為其發(fā)生不規(guī)律，存在偶然性。我們執(zhí)行的審計工作主要針對大金額的營業(yè)外收支了解其性質(zhì)和相關(guān)支持性文件。例如補貼收入的補貼協(xié)議，處置固定資產(chǎn)的處置協(xié)議，對外捐贈的捐贈發(fā)票，各種罰款的性質(zhì)，這些可能會影響納稅調(diào)節(jié)事項。
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