2012年,自上海市試點(diǎn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅(以下簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”)后,又有10省市進(jìn)入“營(yíng)改增”行列,涉及企業(yè)達(dá)90萬(wàn)家。根據(jù)安排,2013年我國(guó)將進(jìn)一步擴(kuò)大“營(yíng)改增”試點(diǎn)地區(qū)和行業(yè)范圍。這意味著,將有更多地區(qū)的營(yíng)業(yè)稅納稅人改變身份成為增值稅納稅人。由于大多數(shù)試點(diǎn)企業(yè)過(guò)去從未和增值稅打過(guò)交道,對(duì)增值稅實(shí)務(wù)操作和增值稅下的稅收風(fēng)險(xiǎn)了解不深,因此極易埋下日后被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處的隱患。那么,“營(yíng)改增”企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)到底在哪里?又該如何防范稅收風(fēng)險(xiǎn)?記者日前就此采訪了兩位稅收專家,請(qǐng)他們從增值稅專用發(fā)票的使用、進(jìn)項(xiàng)稅抵扣和稅收優(yōu)惠的獲取等方面,對(duì)“營(yíng)改增”企業(yè)可能存在的稅收風(fēng)險(xiǎn)作深入分析。
受訪專家:
王進(jìn) 北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所有限公司董事長(zhǎng) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 注冊(cè)稅務(wù)師 中國(guó)稅收籌劃研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)
張春喜 河南四方會(huì)計(jì)師事務(wù)所所長(zhǎng) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 注冊(cè)稅務(wù)師 清華大學(xué)會(huì)計(jì)碩士
小發(fā)票隱藏大風(fēng)險(xiǎn)
“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的改變和影響,涉及企業(yè)管理層、生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)和后勤等多個(gè)部門(mén),表現(xiàn)在企業(yè)納稅身份、稅控裝備、計(jì)稅方式、納稅申報(bào)程序等各個(gè)方面。如果要選擇一個(gè)載體來(lái)說(shuō)明這種變化,最直觀的無(wú)疑是那張小小的增值稅專用發(fā)票。兩位受訪專家一致認(rèn)為,不要小看任何一張?jiān)鲋刀悓S冒l(fā)票,那是最容易讓“營(yíng)改增”企業(yè)產(chǎn)生稅收風(fēng)險(xiǎn)的地方。
記者:“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上應(yīng)該注意什么?最容易忽略的問(wèn)題有哪些?最容易犯的錯(cuò)誤有哪些?
張春喜:“營(yíng)改增”企業(yè)應(yīng)該深刻認(rèn)識(shí)到增值稅專用發(fā)票的特殊性和監(jiān)控管理上的嚴(yán)格性。首先,增值稅專用發(fā)票具有貨幣功能,反映企業(yè)與國(guó)家的稅款結(jié)算關(guān)系,企業(yè)憑增值稅專用發(fā)票可以抵扣稅款,而原來(lái)使用的普通發(fā)票除特殊行業(yè)和特殊規(guī)定外,一般不能憑票抵扣稅款。其次,稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)違反增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定的行為會(huì)處以重罰。再其次,增值稅專用發(fā)票開(kāi)具內(nèi)容比普通發(fā)票多,除了普通發(fā)票所要求填開(kāi)的內(nèi)容外,增值稅專用發(fā)票填開(kāi)內(nèi)容還包括納稅人稅務(wù)登記號(hào)、不含增值稅金額、適用稅率和應(yīng)納增值稅額等內(nèi)容。最后,增值稅屬于價(jià)外稅,大都通過(guò)應(yīng)交稅費(fèi)明細(xì)科目的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額核算,營(yíng)業(yè)稅則屬于價(jià)內(nèi)稅,全部計(jì)入成本費(fèi)用抵減當(dāng)期損益。
“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上最容易忽略的問(wèn)題有兩點(diǎn)。一是開(kāi)具增值稅專用發(fā)票時(shí)填寫(xiě)要素不全,比如遺漏納稅人開(kāi)戶銀行和賬號(hào)、稅務(wù)登記證號(hào)等內(nèi)容,導(dǎo)致開(kāi)票方抄報(bào)稅和受票方認(rèn)證困難。二是增值稅專用發(fā)票要分開(kāi)價(jià)款和稅款,兩者相加得出價(jià)稅合計(jì),而普通發(fā)票無(wú)需將價(jià)稅分列開(kāi)具,只需將價(jià)稅合計(jì)合并開(kāi)具即可,多年的普通發(fā)票慣性操作可能讓發(fā)票開(kāi)具人員很不適應(yīng)。
“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上的最大錯(cuò)誤應(yīng)該是虛開(kāi)發(fā)票。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票不僅是發(fā)票管理辦法和增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定嚴(yán)厲禁止的行為,也是刑法要嚴(yán)懲的犯罪行為。2012年7月,國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布第33號(hào)公告,重申對(duì)納稅人虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票征補(bǔ)稅款規(guī)定,要求對(duì)納稅人虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為,按稅收征管法和發(fā)票管理辦法的有關(guān)規(guī)定給予處罰。“營(yíng)改增”企業(yè)應(yīng)予以高度關(guān)注。
王進(jìn):“營(yíng)改增”企業(yè)分為兩類,一類是原本已是增值稅一般納稅人企業(yè),由于已經(jīng)使用過(guò)增值稅專用發(fā)票,有管理經(jīng)驗(yàn),相對(duì)來(lái)講經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較小。第二類,也是絕大多數(shù)“營(yíng)改增”企業(yè),原來(lái)主要繳納營(yíng)業(yè)稅,沒(méi)有涉及增值稅,加之普通發(fā)票的管理要求比增值稅專用發(fā)票相對(duì)寬松一些,因此這類企業(yè)因?yàn)槎愔聘母锍蔀樵鲋刀愐话慵{稅人后,在使用增值稅專用發(fā)票時(shí)自然會(huì)出現(xiàn)一些不適應(yīng)。
“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上最容易忽略的問(wèn)題有三個(gè)。一是不按規(guī)定索取合規(guī)的扣稅憑證;二是取得了合規(guī)憑證,未能在規(guī)定時(shí)間內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證;三是由于對(duì)增值稅法規(guī)了解不夠,能夠取得合規(guī)扣稅憑證的情形,卻沒(méi)有取得,僅取得了普通發(fā)票或者收據(jù),喪失了抵扣稅款的機(jī)會(huì)。
“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上最容易犯的錯(cuò)誤有也有三個(gè)。一是將不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的業(yè)務(wù),在取得了增值稅專用發(fā)票后,仍比照可以抵扣事項(xiàng)多抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額;二是進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票認(rèn)證逾期,造成不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅問(wèn)題;三是遺漏價(jià)外費(fèi)用,少計(jì)銷項(xiàng)稅額,導(dǎo)致少繳增值稅。
不是所有的進(jìn)項(xiàng)稅都能抵扣
“營(yíng)改增”后,一般納稅人企業(yè)最終繳納的增值稅為銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅的差額,抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅越多,企業(yè)繳納的增值稅就越少。因此,不少“營(yíng)改增”企業(yè)想方設(shè)法要盡可能多地抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,以降低企業(yè)增值稅稅負(fù)。但是,稅收專家提醒,不是所有的進(jìn)項(xiàng)稅都可以抵扣,增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣必須符合規(guī)定的范圍和時(shí)限。
記者:“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣上應(yīng)該注意什么?有些什么樣的限制條件?可能的稅收風(fēng)險(xiǎn)是什么?
王進(jìn):“營(yíng)改增”企業(yè)在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣上應(yīng)該注意四點(diǎn)。第一,不能將能夠抵扣的業(yè)務(wù)范圍和不能夠抵扣的業(yè)務(wù)范圍相混淆。第二,必須在規(guī)定的時(shí)間里及時(shí)前往稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證取得的進(jìn)項(xiàng)專用發(fā)票。具體說(shuō)就是,受票企業(yè)應(yīng)在發(fā)票開(kāi)具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證,并在認(rèn)證通過(guò)的次月申報(bào)期內(nèi),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。第三,應(yīng)稅事項(xiàng)與非應(yīng)稅事項(xiàng)共同負(fù)擔(dān)進(jìn)項(xiàng)稅額的處理問(wèn)題。現(xiàn)代企業(yè)一般涉及的經(jīng)營(yíng)范圍較為廣泛,既有增值稅應(yīng)稅業(yè)務(wù),也有非增值稅應(yīng)稅業(yè)務(wù),因此合理劃分應(yīng)稅項(xiàng)目與非應(yīng)稅項(xiàng)目,對(duì)于準(zhǔn)確計(jì)算當(dāng)期準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn),顯得尤為重要。第四,改變用途的外購(gòu)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的問(wèn)題。
根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定,下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額是不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的。比如,用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、接受的加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目;非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù);非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)或者交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)等。
張春喜:“營(yíng)改增”企業(yè)遵循的法規(guī)主要是增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則,與一般的增值稅企業(yè)基本一致?!盃I(yíng)改增”企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅范圍和不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅范圍,相關(guān)文件都有詳細(xì)的規(guī)定,企業(yè)可以比照文件規(guī)定執(zhí)行。這里,需要提醒“營(yíng)改增”企業(yè)注意兩點(diǎn)。第一,一般納稅人如果出現(xiàn)會(huì)計(jì)核算不健全,或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料,即使進(jìn)項(xiàng)稅額符合可以抵扣的范圍,也不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣;第二,應(yīng)當(dāng)申請(qǐng)辦理一般納稅人資格認(rèn)定而未申請(qǐng)的,其進(jìn)項(xiàng)稅額也是不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣的。
當(dāng)然,所有的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣都必須通過(guò)具體的扣稅憑證來(lái)實(shí)現(xiàn)。“營(yíng)改增”企業(yè)可以抵扣的增值稅扣稅憑證,包括增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)和通用繳款書(shū)。其中,納稅人憑通用繳款書(shū)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的,應(yīng)當(dāng)具備書(shū)面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者發(fā)票,資料如果不全,其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。需要注意的是,上述扣稅憑證中進(jìn)項(xiàng)稅額必須是真實(shí)有效實(shí)際發(fā)生的,如果是開(kāi)票方虛開(kāi)的,受票方是不允許認(rèn)證抵扣的。
總之,“營(yíng)改增”企業(yè)在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí),必須滿足規(guī)定范圍、規(guī)定時(shí)限、規(guī)定憑證三個(gè)條件,否則將無(wú)法正常實(shí)現(xiàn)抵扣。
看清增值稅優(yōu)惠的前提條件
在增值稅的制度安排中,減免稅安排一般非常慎重,因?yàn)闇p免稅容易破壞增值稅抵扣鏈條環(huán)環(huán)相扣的完整性。但是,為了平穩(wěn)推進(jìn)“營(yíng)改增”改革試點(diǎn),減輕試點(diǎn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),“營(yíng)改增”試點(diǎn)方案規(guī)定了多個(gè)免征增值稅項(xiàng)目和即征即退增值稅項(xiàng)目。采訪中,兩位受訪專家均提醒“營(yíng)改增”企業(yè),“營(yíng)改增”稅收優(yōu)惠很多,但當(dāng)事企業(yè)必須看清楚增值稅優(yōu)惠的前提條件。
記者:“營(yíng)改增”企業(yè)的增值稅優(yōu)惠有哪些?在享用稅收優(yōu)惠方面需要防范哪些風(fēng)險(xiǎn)?
王進(jìn):“營(yíng)改增”企業(yè)在享用稅收優(yōu)惠方面主要有兩大類,另一類是免征增值稅,一類是即征即退增值稅。前者一共13項(xiàng),包括個(gè)人轉(zhuǎn)讓著作權(quán),殘疾人個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù),試點(diǎn)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù),符合條件的節(jié)能服務(wù)公司實(shí)施合同能源管理項(xiàng)目中提供的應(yīng)稅服務(wù)等。后者一共有4項(xiàng),比如注冊(cè)在洋山保稅港區(qū)內(nèi)試點(diǎn)納稅人提供的國(guó)內(nèi)貨物運(yùn)輸服務(wù)、倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)即征即退增值稅;安置殘疾人的單位,實(shí)行由稅務(wù)機(jī)關(guān)按單位實(shí)際安置殘疾人的人數(shù),限額即征即退增值稅等。
另外還有一項(xiàng)優(yōu)惠就是,2011年12月31日前,如果“營(yíng)改增”試點(diǎn)納稅人已經(jīng)按照有關(guān)政策規(guī)定享受了營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠,在剩余稅收優(yōu)惠政策期限內(nèi),符合規(guī)定的項(xiàng)目可享受有關(guān)增值稅優(yōu)惠。
在享用稅收優(yōu)惠方面,“營(yíng)改增”企業(yè)需要防范的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有五個(gè)方面。
第一,判斷自己是否符合稅收優(yōu)惠政策的情形和范疇。一些企業(yè)為了符合稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的情形和范疇,不從改變經(jīng)營(yíng)安排入手,而是簡(jiǎn)單采取一些賬務(wù)處理技巧靠近政策規(guī)定,存在很大的政策風(fēng)險(xiǎn)。
第二,若符合稅收優(yōu)惠規(guī)定情形,是否按照主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定和業(yè)務(wù)流程履行必要的程序和備案手續(xù)。比如,試點(diǎn)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅一項(xiàng),相關(guān)稅收文件對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)合技術(shù)咨詢的概念、范圍和優(yōu)惠審批程序作了詳細(xì)規(guī)定,企業(yè)必須按規(guī)定做好充分的資料準(zhǔn)備。
第三,能否對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目進(jìn)行準(zhǔn)確的核算,能否準(zhǔn)確劃分應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目共用購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)包含的進(jìn)項(xiàng)稅額。
第四,由于增值稅與企業(yè)所得稅關(guān)系密切,增值稅的變化將直接影響企業(yè)所得稅的核算。因此,對(duì)于享受增值稅優(yōu)惠政策的企業(yè),必須按照企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定進(jìn)行正確的稅務(wù)處理。
第五,處理好免稅項(xiàng)目與增值稅專用發(fā)票之間的關(guān)系。一是納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)享受免征增值稅優(yōu)惠政策的,不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票;二是納稅人用于免征增值稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物、接受應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。
張春喜:對(duì)于免征增值稅的13類項(xiàng)目,“營(yíng)改增”企業(yè)必須關(guān)注符合免稅的條件和審批程序,有些涉及政府審批的,應(yīng)取得相關(guān)批文,同時(shí)保存相關(guān)資料,待稅務(wù)機(jī)關(guān)需要時(shí)能夠及時(shí)提供。對(duì)于4類即征即退的項(xiàng)目,有的實(shí)行按人數(shù)限額減免,有的按超過(guò)3%稅負(fù)減免。按人數(shù)限額減免的,須防范人的范圍和人的數(shù)量風(fēng)險(xiǎn);對(duì)于按超過(guò)3%稅負(fù)減免的,須有效匹配進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額,控制稅負(fù),防范稅負(fù)不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)。
按規(guī)定辦稅是最好的風(fēng)險(xiǎn)防范
對(duì)“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō),如何防范上述各種稅收風(fēng)險(xiǎn),是今后長(zhǎng)期面臨的一項(xiàng)挑戰(zhàn)。稅收專家表示,防范稅收風(fēng)險(xiǎn)的最好辦法,就是認(rèn)真學(xué)習(xí)法律、法規(guī)、規(guī)章和制度,按規(guī)定辦稅。
記者:“營(yíng)改增”企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)在企業(yè)的方方面面,承擔(dān)的稅收合規(guī)成本比以前要高出很多。那么,企業(yè)該如何來(lái)防范這些稅收風(fēng)險(xiǎn),盡可能地降低合規(guī)成本呢?
張春喜:不管是交通運(yùn)輸類企業(yè),還是現(xiàn)代服務(wù)類企業(yè),在“營(yíng)改增”背景下,大部分企業(yè)的稅負(fù)成本有所降低,但稅收合規(guī)成本卻在提高。增值稅是我國(guó)的第一大稅種,關(guān)于增值稅的法規(guī)文件也最多。據(jù)統(tǒng)計(jì),關(guān)于增值稅的法規(guī)文件2010年有650項(xiàng),2011年有569項(xiàng),增值稅一般納稅人完成申報(bào)任務(wù)要填300多個(gè)表格。這對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)系統(tǒng)和電子化要求都很高。在面對(duì)“營(yíng)改增”的時(shí)候,很多企業(yè)需要通過(guò)人員更新、流程改造和系統(tǒng)重建才可以合規(guī)地繳稅。
防范可能的稅收風(fēng)險(xiǎn),降低合規(guī)成本的最好辦法就是按規(guī)定辦稅。具體來(lái)說(shuō),試點(diǎn)企業(yè)首先要做的工作就是深入學(xué)習(xí)法規(guī)文件,吃透要求,健全財(cái)務(wù)核算,做好賬,備齊資料,隨時(shí)備用備查;其次是考慮借助外部力量,聘請(qǐng)財(cái)稅中介機(jī)構(gòu)做好健康體檢,抓住契機(jī)搞好稅收籌劃,享受結(jié)構(gòu)性減稅帶給企業(yè)的優(yōu)惠待遇。
王進(jìn):“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的理念必須隨著稅制改革而轉(zhuǎn)變。一是按照法規(guī)要求加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理,加大對(duì)業(yè)務(wù)部門(mén)及其經(jīng)辦人員相關(guān)稅收知識(shí)的培訓(xùn)力度;二是在經(jīng)營(yíng)中慎選合作伙伴、供應(yīng)商,確保經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后能夠取得合規(guī)的抵扣憑證;三是關(guān)注自己所處行業(yè),按照規(guī)定做好相應(yīng)的資料準(zhǔn)備、財(cái)務(wù)核算、數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)等工作,及時(shí)依照規(guī)定流程和要求申請(qǐng)稅收返還,最大限度地維護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益。
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