一、稅務(wù)處理

納稅人提供建筑服務(wù)被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金、保證金，未開具發(fā)票的，《國家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問題的公告》（2016年第69號）第四條規(guī)定：“以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間?！苯ㄖ?wù)是指各類建筑物、構(gòu)筑物及其附屬設(shè)施的建造、修繕、裝飾，線路、管道、設(shè)備、設(shè)施等的安裝以及其他工程作業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括工程服務(wù)、安裝服務(wù)、修繕服務(wù)、裝飾服務(wù)和其他建筑服務(wù)。

納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（2017年第11號）第一條規(guī)定：不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

（一）一般計(jì)稅方法計(jì)稅。2018年5月1日起，按《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號）規(guī)定，銷售建筑服務(wù)增值稅稅率調(diào)整為10%。

一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法>的公告》(2016年第17號)第四條第（一）項(xiàng)規(guī)定：“以該銷售額扣除支付的分包款后的余額，按2％預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅。”

（二）簡易方法計(jì)稅。以清包工方式、為甲供工程和建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)可選擇適用簡易計(jì)稅，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按3%征收率計(jì)稅。甲供工程者，如建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕58號）第一條規(guī)定：建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)的范圍，按照《建筑工程施工質(zhì)量驗(yàn)收統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)》（gb50300—2013）附錄b《建筑工程的分部工程、分項(xiàng)工程劃分》執(zhí)行。

國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第四條規(guī)定：一般納稅人銷售電梯的同時(shí)提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。納稅人對安裝運(yùn)行后的電梯提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

國家稅務(wù)總局公告2016年第17號第四條第（二）（三）項(xiàng)規(guī)定：一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅、小規(guī)模納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)，均以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。自2017年5月1日起，納稅人在同一地級行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第三條規(guī)定：不適用國家稅務(wù)總局公告2016年第17號。

（三）發(fā)票管理。自2017年6月1日起，月銷售額超過3萬元（或季銷售額超過9萬元）的建筑業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人提供建筑服務(wù)、銷售貨物或發(fā)生其他增值稅應(yīng)稅行為，需要開具增值稅專用發(fā)票的，國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第九條規(guī)定：通過增值稅發(fā)票管理新系統(tǒng)自行開具。銷售其取得的不動(dòng)產(chǎn)，需要開具增值稅專用發(fā)票的，仍須向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。所開具的增值稅專用發(fā)票應(yīng)繳納的稅款，應(yīng)在規(guī)定的納稅申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。在填寫增值稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)將當(dāng)期開具增值稅專用發(fā)票的銷售額，按照3%和5%的征收率，分別填寫在《增值稅納稅申報(bào)表》（小規(guī)模納稅人適用）第2欄和第5欄“稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票不含稅銷售額”的“本期數(shù)”相應(yīng)欄次中。

建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)-議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他納稅人（以下稱“第三方”）為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票，國家稅務(wù)總局公告2016年第17號第二條規(guī)定：“與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實(shí)際提供建筑服務(wù)的納稅人開具的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?！?/p>

（四）預(yù)收款的處理。提供建筑服務(wù)收到預(yù)收款的當(dāng)天，不作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。財(cái)稅〔2017〕58號第二條取消《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號)第四十五條第一款第(二)項(xiàng)：“納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”的規(guī)定。

納稅人在收到提供建筑服務(wù)預(yù)收款時(shí)，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款后的余額，適用一般計(jì)稅方法、簡易計(jì)稅方法的項(xiàng)目分別按2%、3%預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

二、會(huì)計(jì)處理

建筑業(yè)的會(huì)計(jì)處理按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《財(cái)政部關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號）核算。實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)，同時(shí)執(zhí)行《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法>的通知》（財(cái)會(huì)(2003)27號）。

三、案例分析

某市甲建筑工程公司為增值稅一般納稅人，2018年9月在機(jī)構(gòu)所在地發(fā)生（除特別注明者外）經(jīng)營業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)分錄（單位：萬元）如下：

1.甲公司以包工包料方式承包乙公司暢通建筑工程，工程結(jié)算價(jià)款為11 000萬元，開具增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款為10 000萬元，增值稅稅額為1 000萬元?？钌形词盏?。

借：應(yīng)收賬款——乙公司 11 000

貸：工程結(jié)算 10 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1 000

2.以清包工方式承包丙公司賓館室內(nèi)裝修工程，工程結(jié)算價(jià)款為1 030萬元，開具增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)稅合計(jì)為1030萬元。

應(yīng)繳增值稅＝1030÷（1＋3%）×3%＝30（萬元）

借：應(yīng)收賬款——丙公司 1 030

貸：工程結(jié)算 1 000

應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 30

3.承接丁公司土豪建筑工程項(xiàng)目，工程結(jié)算價(jià)款為2 060萬元，開具增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)稅合計(jì)為2060萬元，土豪建筑工程項(xiàng)目《建筑工程施工許可證》合同日期2014年6月30日。

應(yīng)繳增值稅＝2 060÷（1＋3%）×3%＝60（萬元）

借：應(yīng)收帳款——丁公司 2 060

貸：工程結(jié)算 2 000

應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 60

4.購進(jìn)工程物資1 000萬元，取得增值稅專用發(fā)票，注明增值稅額160萬元；取得增值稅普通發(fā)票200萬元。甲公司自建職工宿舍領(lǐng)用工程物資100萬元（購入時(shí)取得增值稅專用發(fā)票并已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）。

借：工程物資——專用材料 1 200

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 160

貸：銀行存款 1 360

借：在建工程——職工宿舍 116

貸：工程物資——專用材料 100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出) 16

5.自購的機(jī)械設(shè)備施工中發(fā)生油費(fèi)等支付580萬元，取得增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款為500萬元，增值稅稅額為80萬元。

借：機(jī)械作業(yè) 500

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 80

貸：銀行存款 580

6.將暢通建筑工程分包給戊建筑公司，支付工程結(jié)算價(jià)款為220萬元，取得增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款為200萬元，增值稅稅額為20萬元。

借：工程施工——暢達(dá)工程 200

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 20

貸：銀行存款 220

7.購買設(shè)備一臺，取得增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款為100萬元，增值稅額為16萬元。

借：固定資產(chǎn) 100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 16

貸：銀行存款 116

8.承包己公司建筑工程項(xiàng)目，全部材料、設(shè)備、動(dòng)力由己公司自行采購。工程結(jié)算價(jià)款為3090萬元，開具增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)稅合計(jì)為3 090萬元。

應(yīng)繳增值稅＝3 090÷（1＋3%）×3%＝90（萬元）

借：應(yīng)收帳款——己公司 3 090

貸：工程結(jié)算 3 000

應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 90

9.從己公司取得工程質(zhì)量優(yōu)質(zhì)獎(jiǎng)220萬元。

應(yīng)繳增值稅＝220÷（1＋10%）×10%＝20（萬元）

借：銀行存款 220

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 20

營業(yè)外收入 200

10.采購工程物資發(fā)生交通運(yùn)輸費(fèi)100萬元，取得增值稅專用發(fā)票，注明增值稅稅額為10萬元。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 10

工程物資 90

貸：銀行存款 100

11.2018年6月跨省提供建筑服務(wù)，選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用共103萬元，沒有分包業(yè)務(wù)。6月12日向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅款3萬元。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 3

貸：銀行存款 3

12.計(jì)算繳納本月應(yīng)納增值稅

一般計(jì)稅方法下，應(yīng)納增值稅＝銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額＋進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝（1 000＋20）－（160＋80＋20＋16＋10）＋10＝1 020－286＋16＝750（萬元）

簡易計(jì)稅方法下，應(yīng)納增值稅＝30＋60＋90＝180（萬元）

合計(jì)應(yīng)納增值稅＝750＋180－3＝927（萬元）。

計(jì)提時(shí)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 927

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（未交增值稅） 927

繳納時(shí)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（已交增值稅） 927

貸：銀行存款 927

——網(wǎng)絡(luò)整理黃德榮——