企業(yè)向自然人借款的利息支出稅前扣除問題的現(xiàn)實與困境
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕777號）正式發(fā)布已經(jīng)半年多，環(huán)顧接觸到的企業(yè)，大多從開始拿到文件的歡呼，變成了實際操作的無奈。很奇怪至今還沒有發(fā)現(xiàn)幾家企業(yè)向自然人借款的利息支出在企業(yè)所得稅稅前進(jìn)行扣除。777號文件看起來雖然美麗，用起來有些失意。
企業(yè)不能有效利用777號文件的原因，總結(jié)起來有以下四個方面的問題：
1；企業(yè)向個人支付利息支出允許稅前扣除比不允許稅前扣除實際負(fù)擔(dān)總的稅收成本還高。
企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。實際執(zhí)行中無論是向關(guān)聯(lián)自然人支付利息，還是向獨立自然人支付利息，有關(guān)利息支出要想在稅前扣除都必須取得合法的憑證依據(jù)。
《發(fā)票管理辦法》第二十一條規(guī)定：所有單位和從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動的個人在購買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動支付款項，應(yīng)當(dāng)向收款方取得發(fā)票。同時，第二十二條規(guī)定：不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收。
《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十九條： 條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證(以下統(tǒng)稱合法有效憑證)，是指：
(一)支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證；
《營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函[1995]156號）規(guī)定，貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，貸款是指將資金貸與他人使用的行為。不論金融機構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。自然人因貸款取得利息收入屬于經(jīng)營活動，應(yīng)按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
《個人所得稅法》規(guī)定，個人取得的利息、股息、紅利應(yīng)繳納個人所得稅，稅率為20%。
依據(jù)上述稅收政策和發(fā)票管理的規(guī)定，符合條件的自然人利息支出要在稅前扣除，應(yīng)當(dāng)向企業(yè)提供利息收入發(fā)票。自然人取得利息收入應(yīng)到稅務(wù)機關(guān)代開發(fā)票，并按照利息收入的25.5%綜合征收率申報納稅（包括20%的個人所得稅，5%的營業(yè)稅，0.5%的城建稅和教育費附加）。如果不在稅前扣除，用白條入帳，年度終了進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算時調(diào)增應(yīng)納稅所得額，按25%補繳企業(yè)所得稅。一般情況下個人向企業(yè)借款，企業(yè)負(fù)擔(dān)所有稅費支出，企業(yè)實際負(fù)擔(dān)代開發(fā)票的稅費。由此可見，現(xiàn)實情況下企業(yè)執(zhí)行此文件要多付出稅收成本。
2，現(xiàn)實條件下企業(yè)向個人借款支付利益規(guī)避稅收的方法
企業(yè)為了規(guī)避稅收，大多采用預(yù)收賬款的方法，一種方式是公司股東按股份比例同時向公司以支付預(yù)付款項的名義借予公司使用，待公司周轉(zhuǎn)資金充裕時再同比例歸還；二是以預(yù)收貨款的方式向其他個人借款，再以折扣、優(yōu)惠或違約金等等其他方式返還并支付相應(yīng)的利益。三是向借款人支付工資獎金的形式支付借款應(yīng)得的利益。還有一些個人成立企業(yè)后以非金融企業(yè)名義貸款給需要融資的企業(yè)，以此減少個人所得稅的支出等等，不一而足。
3，777號文件弊端--客觀上為股東分紅避稅提供了條件
當(dāng)前，一些民營企業(yè)股東采取稅后利潤不分配的方法，規(guī)避個人所得稅。同時把各種消費支出拿到企業(yè)報銷，增加企業(yè)扣除費用，雖然稅務(wù)機關(guān)檢查認(rèn)定偷稅非常困難,但有征管法制約,企業(yè)股東還不能做得明目張膽。對私營有限責(zé)任公司而言，企業(yè)實現(xiàn)利潤要繳25%企業(yè)所得稅，稅后利潤年終分紅股東要繳納20%個人所得稅。777號文件下發(fā)后，個別有利潤的私營企業(yè)，要求股東或職工向企業(yè)借款，企業(yè)按季或按年向個人支付利息，以25.5%的綜合征收率到主管地稅機關(guān)開具利息費用的發(fā)票，在企業(yè)所得稅稅前扣除。實際上企業(yè)利用了777號文件個人向企業(yè)借款利息可以稅前扣除的規(guī)定，以支付利息的方式，實際支付投資分紅，減少了股東稅后分紅股息所得的個人所得稅。如此避稅辦法泛濫下去，國家稅務(wù)總局應(yīng)出臺限制措施以堵塞漏洞。
4，企業(yè)不向關(guān)聯(lián)自然人支付利息的涉稅風(fēng)險
當(dāng)前在個人與企業(yè)借款的實際操作過程中，多數(shù)是無償借款，大量的個人股東或其他關(guān)聯(lián)個人在向企業(yè)借款后，為了規(guī)避利息個人所得稅或其它原因，并不向企業(yè)收取利息，這一交易行為實際隱藏著巨大的涉稅風(fēng)險。
根據(jù)《稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定： 納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額： （六）納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。
《稅收征收管理法實施細(xì)則》第54條規(guī)定：“納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)融通資金所支付或收取的利息超過或者低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或低于同類業(yè)務(wù)的正常利率，稅務(wù)機關(guān)可以調(diào)整其應(yīng)納稅額?！?br>個人不收取利息導(dǎo)致不申報繳納營業(yè)稅和個人所得稅的行為是屬于上述條款調(diào)整范圍。
關(guān)聯(lián)納稅人之間不按照獨立納稅人之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。因此向企業(yè)借款的個人,不收取利息,如果被稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定借貸雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其利息收入并繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。
此涉稅風(fēng)險在現(xiàn)實的經(jīng)濟(jì)活動中大量存在,不能不引起稅務(wù)機關(guān)和相關(guān)個人的高度重視。
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