根據(jù)下文“背景”資料所述，A公司、B公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否應(yīng)確認(rèn)股份支付？
背景：
1、A公司內(nèi)部職工2010年12月認(rèn)購(gòu)本公司150萬(wàn)股份，認(rèn)購(gòu)價(jià)格為截至2010年10月31日公司賬面凈資產(chǎn)（2.2元/股）；同時(shí)2010年12月戰(zhàn)略投資者（PE）入股認(rèn)購(gòu)股份618萬(wàn)股，認(rèn)購(gòu)價(jià)格為15.45元/股。職工入股協(xié)議中約定公司上市前不得轉(zhuǎn)讓所持股份，且解除鎖定后每年轉(zhuǎn)讓不得超過(guò)20%，無(wú)其他約定，PE入股協(xié)議中未對(duì)PE的權(quán)益給予特別的保障。
2、B公司股份制改制前，四個(gè)小股東將部分股權(quán)以1元價(jià)格轉(zhuǎn)讓給公司的其他高級(jí)管理人員，2010年3月份的時(shí)候公司每股凈資產(chǎn)約10元/股，其中兩個(gè)小股東已不再在公司任職。
解答：根據(jù)上文“背景”資料判斷，兩個(gè)案例中的股權(quán)轉(zhuǎn)讓均屬于股份支付：
1、案例一由于員工入股協(xié)議未約定服務(wù)期限（職工入股協(xié)議中約定“公司上市前不得轉(zhuǎn)讓所持股份”和“解除鎖定后每年轉(zhuǎn)讓不得超過(guò)20%”并不能夠確定企業(yè)得到激勵(lì)對(duì)象提供的服務(wù)且該服務(wù)使激勵(lì)對(duì)象具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利，因而屬于非可行權(quán)條件，不代表服務(wù)期限條件），所以相關(guān)的股份支付費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在授予日一次性計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。
該次股份支付的公允價(jià)值應(yīng)按同期PE的入股價(jià)格和員工的入股價(jià)格之間的差額確定。由于PE的入股數(shù)量有618萬(wàn)股，占比較大（員工入股僅為150萬(wàn)股），并且PE入股協(xié)議中未對(duì)PE的權(quán)益給予特別保障，因此沒(méi)有理由認(rèn)為PE的入股價(jià)格不代表其入股時(shí)A公司的每股公允價(jià)值。所以股份支付的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)按照同期PE的入股價(jià)格和員工的入股價(jià)格之間的差額確定，即（15.45-2.2）×150萬(wàn)股＝1,987.5萬(wàn)元。
2、股東向高管低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)都可能構(gòu)成股份支付，這里的關(guān)鍵是：被授予方是否在過(guò)去或者未來(lái)向公司提供了服務(wù)，而由股東代為承擔(dān)股權(quán)激勵(lì)相關(guān)費(fèi)用。
（1）若是，則受讓方均為發(fā)行人的現(xiàn)任員工或高管，轉(zhuǎn)讓方為公司的股東（至于轉(zhuǎn)讓方是否在公司任職，這對(duì)于判斷是否構(gòu)成股份支付而言并不重要），受讓方低價(jià)獲取發(fā)行人股權(quán)的主要依據(jù)是其員工或高管身份，因此應(yīng)當(dāng)認(rèn)為屬于股份支付。
從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的角度，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》明確的企業(yè)集團(tuán)限于母公司和其全部子公司（見(jiàn)后附的本問(wèn)題結(jié)論基礎(chǔ)），對(duì)非控股股東授予職工的權(quán)益工具是否屬于股份支付并未明確。但是，《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第2號(hào)——以股份為基礎(chǔ)的支付》（IFRS2）附錄A中對(duì)于“以股份為基礎(chǔ)的支付安排”的定義如下：“主體（或任何其他集團(tuán)主體或集團(tuán)主體的任何股東）和其他方（包括職工）之間訂立的以股份為基礎(chǔ)的支付交易的協(xié)議，借此授予其他方取得主體現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的權(quán)利，其金額是基于主體或其他集團(tuán)主體的權(quán)益性工具（包括股份或股票期權(quán)）的價(jià)格（或價(jià)值）來(lái)確定，或者在滿足規(guī)定的給予條件（如果有的話）時(shí)，授予其他方主體或其他集團(tuán)主體權(quán)益性工具（包括股份或股票期權(quán)）的權(quán)利?！?/span>
可見(jiàn)，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則關(guān)于集團(tuán)內(nèi)股份支付的適用范圍，包括集團(tuán)內(nèi)任何主體的任何股東，并未限定支付的主體為控股股東。非控股股東授予職工公司的權(quán)益工具，也應(yīng)當(dāng)視同集團(tuán)內(nèi)的股份支付安排。考慮到中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的原則，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的前述規(guī)定也適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》及相關(guān)規(guī)定。
此外，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)》第六條也規(guī)定：“企業(yè)接受代為償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng)，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定符合確認(rèn)條件的，通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益；但是，企業(yè)接受非控股股東（或非控股股東的子公司）直接或間接代為償債、債務(wù)豁免或捐贈(zèng)，經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)表明屬于非控股股東對(duì)企業(yè)的資本性投入，應(yīng)當(dāng)將相關(guān)利得計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）”也表明了非控股股東也可能與企業(yè)之間發(fā)生權(quán)益性交易。因此，B公司在此情形下也應(yīng)作為股份支付處理。
（2）還有一種可能的情形是，如果小股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的真實(shí)原因是由于其在約定期限內(nèi)從發(fā)行人離職，不再符合參與該股份支付計(jì)劃的條件，因而需要按照原先的約定將其所持的發(fā)行人股份再轉(zhuǎn)讓給其他符合條件的激勵(lì)對(duì)象，則應(yīng)作為一項(xiàng)股份支付的結(jié)束和一項(xiàng)新的股份支付的開始。一般應(yīng)按以下原則處理：
①對(duì)于退出的原激勵(lì)對(duì)象，應(yīng)關(guān)注激勵(lì)對(duì)象的退出原因，是否表明未滿足當(dāng)初入股時(shí)約定的服務(wù)期限條件或非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件，或者是沒(méi)有滿足市場(chǎng)條件或可行權(quán)條件？或者其他與股份支付協(xié)議條款無(wú)關(guān)的原因。
l如果是由于未滿足當(dāng)初入股時(shí)約定的服務(wù)期限條件或非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件而退出，則原先就該人確認(rèn)的股份支付費(fèi)用轉(zhuǎn)回，累計(jì)費(fèi)用為零。
l如果是由于未滿足當(dāng)初入股時(shí)約定的市場(chǎng)條件或可行權(quán)條件（但服務(wù)期限條件和非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件均已滿足）而退出，則原先已確認(rèn)的相關(guān)費(fèi)用不得轉(zhuǎn)回，并繼續(xù)確認(rèn)剩余費(fèi)用（可能需作為取消進(jìn)行加速行權(quán)處理）。
l如果是由于其他原因退出，則應(yīng)根據(jù)具體情況個(gè)案分析其影響。
需要注意的是：主要關(guān)注退出原因和當(dāng)初約定的股份支付條件的關(guān)聯(lián)性；不可采用事后倒簽協(xié)議或補(bǔ)做文件等違反真實(shí)性原則的方式。
②對(duì)于受讓該等股份的新激勵(lì)對(duì)象，應(yīng)作為一項(xiàng)新的股份支付進(jìn)行處理，將受讓價(jià)格與受讓時(shí)股份的公允價(jià)值之間的差額在新的等待期（如有）內(nèi)攤銷。
結(jié)論基礎(chǔ)：
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》第二條規(guī)定：“股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。”此處的“權(quán)益工具”并不僅限于股份有限公司的股票，而是泛指本會(huì)計(jì)主體或者與本會(huì)計(jì)主體同屬一個(gè)合并集團(tuán)的其他主體的權(quán)益工具。
“權(quán)益工具”作為一個(gè)會(huì)計(jì)概念，其定義在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第五十八條和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)（2014年修訂）》第九條中：“權(quán)益工具，是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同”?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)（2014年修訂）》第二章和第三章對(duì)企業(yè)發(fā)行的金融工具應(yīng)當(dāng)在滿足何種條件時(shí)確認(rèn)為權(quán)益工具給出了指引。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2010）》第十二章第一節(jié)（原書第181頁(yè)）將“股份支付”的特征概括為：（1）是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易；（2）是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易；（3）交易的對(duì)價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具未來(lái)的價(jià)值密切相關(guān)。符合上述特征的安排均屬于股份支付。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》第七條規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，接受服務(wù)企業(yè)沒(méi)有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。因此，在此處的案例二中，B公司自身沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，該交易在形式上表現(xiàn)為股東和激勵(lì)對(duì)象之間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，但B公司作為接受激勵(lì)對(duì)象所提供服務(wù)的企業(yè)，自身沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，且交易標(biāo)的是B企業(yè)自身的權(quán)益工具（股份），因此對(duì)于B公司而言，應(yīng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
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