（三）優(yōu)惠政策實證分析
2013-2017年，水泥樣本企業(yè)所得稅及增值稅占企業(yè)稅收比例超過76.96%，對企業(yè)盈利能力影響重大。西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)以及稅額抵免等稅收優(yōu)惠一定程度上降低了實際所得稅稅率。2018年，國家實施積極的財政政策，提高了建材企業(yè)在降杠桿的嚴(yán)峻金融形勢下的抗風(fēng)險能力。
1.綜合稅負(fù)分析
影響企業(yè)稅負(fù)的主要因素包括國家產(chǎn)業(yè)政策、股權(quán)及業(yè)務(wù)架構(gòu)設(shè)計、企業(yè)盈利水平、企業(yè)價值鏈分割、生產(chǎn)和運輸方式、價值定位和銷售策略、產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠，以及企業(yè)稅務(wù)管理水平和稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法彈性。建材行業(yè)繳納的稅收由增值稅、企業(yè)所得稅和其他稅費三部分構(gòu)成。2013-2017年，水泥樣本企業(yè)所得稅及增值稅占企業(yè)稅收比例超過76.96%。其他稅費包括財產(chǎn)行為稅及非稅政府性收費。
值得關(guān)注的是，增值稅稅負(fù)率和所得稅稅負(fù)率自“營改增”呈持續(xù)上升態(tài)勢。2015-2017年，2680家上市公司平均綜合稅負(fù)為9.60%、9.16%、8.61%，其中64家非金屬物品制造業(yè)上市公司平均綜合稅負(fù)為10.04%、10.52%、11.05%。
圖1.2015-2017年樣本企業(yè)和上市公司綜合稅負(fù)比較
從綜合稅負(fù)率來看，非金屬物品制造業(yè)較上市公司平均水平高近1.5個百分點。從綜合稅負(fù)率變動趨勢來看，上市公司呈現(xiàn)下降趨勢，而樣本企業(yè)與非金屬物品制造業(yè)卻呈現(xiàn)出上升趨勢，說明在同樣的經(jīng)濟環(huán)境中，非金屬物品制造業(yè)承擔(dān)了更高的稅負(fù)。
2.增值稅稅負(fù)分析
2.1增值稅稅負(fù)水平
2013-2017年，樣本企業(yè)增值稅稅負(fù)率均值5.79%，從2015年最低值5.25%逐漸上升到2017年5.85%，同比增長11.43%。2017年前三季度，非金屬礦物品制造業(yè)原材料投入占成本比為83%、人力成本占10%、折舊攤銷占7%，增值稅進項稅在主營成本中可抵扣的比例為12.75%，估算增值稅稅負(fù)為7.91%。
影響減稅效果的主要因素如下：①市場環(huán)境影響減稅落地。2018年5月1日開始實行新稅率，存在不少跨期合同，利好的稅收政策落實時，交易雙方會產(chǎn)生博弈，最后減稅的紅利要在交易雙方間進行均衡，如果采購方弱勢，則就整個交易而言，納稅人最終無法享受到改革的紅利。②稅收抵扣鏈條尚未完全打通，利息支出、職工薪酬以及部分企業(yè)非稅支出項目未能扣除；③樣本企業(yè)大部分建設(shè)已經(jīng)完成，資本支出抵扣稅額從2013、2014年的3億元降至2017年的1億元，固定資產(chǎn)大額采購可抵扣進項稅額降幅達2/3，對于資產(chǎn)規(guī)模大、經(jīng)營周期比較長、創(chuàng)新度不夠高、產(chǎn)能過剩的企業(yè)，企業(yè)對銷售與采購行為業(yè)務(wù)之間的平衡缺乏管理效率。④金稅三期等稅收信息化系統(tǒng)已經(jīng)具備強大的數(shù)據(jù)分析能力，隨著稅務(wù)機構(gòu)合并以及資本市場的發(fā)展，征管力度將逐步加強。
2.2增值稅優(yōu)惠政策評估
2.2.1 資源綜合利用稅收優(yōu)惠
建材行業(yè)既是能源資源消耗型產(chǎn)業(yè)，又是發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟、開展資源綜合利用的重點行業(yè)，對社會、經(jīng)濟和環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展有著極為重要的影響和作用。資源綜合利用增值稅即征即退，是建材行業(yè)最主要的增值稅稅收優(yōu)惠政策。2015年6月，財政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)《資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)增值稅優(yōu)惠目錄》的通知，明確利用廢渣生產(chǎn)水泥、熟料符合以下標(biāo)準(zhǔn)和條件可享受資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)增值稅優(yōu)惠政策，退稅比例為70%：① 42.5及以上等級水泥的原料20%以上來自廢渣，其他水泥、水泥熟料的原料40%以上來自廢渣；②納稅人符合《水泥工業(yè)大氣污染物排放標(biāo)準(zhǔn)》（GB4915-2013）規(guī)定的技術(shù)要求。但《目錄》較之前制定的有關(guān)資源綜合利用稅收優(yōu)惠政策要求更加嚴(yán)格：一是退稅由100%即征即退改為退稅比例70%；二是對環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)要求更加嚴(yán)格；三是生產(chǎn)低標(biāo)號水泥、熟料廢渣利用率40%，達標(biāo)難度加大。
樣本水泥企業(yè)近幾年資源綜合利用增值稅退稅戶數(shù)比例及退稅金額比例都處于較低水平。從退稅政策覆蓋面來看，截止2017年12月，水泥樣本企業(yè)276家，退稅戶數(shù)占比53%，其中中聯(lián)水泥78家，退稅戶數(shù)占比69%；南方水泥110家，退稅戶數(shù)占比55%；西南水泥88家企業(yè)，退稅戶數(shù)占比38%。從退稅金額來看，2013-2017年水泥樣本企業(yè)累計實現(xiàn)退稅44.19億元，占實際繳納增值稅比13%，其中：中聯(lián)水泥退稅22.34億元、占比32%；南方水泥退稅15.10億元、占比11%；西南水泥退稅6.75億元、占比13%。
從變動趨勢來看，32.5水泥增值稅退稅金額自2014年后呈明顯下降趨勢，2017年當(dāng)年僅為14,875萬元；42.5及以上標(biāo)號水泥退稅自2015年后迅速攀升，2017年當(dāng)年達到56,834萬元，符合國家推進供給側(cè)改革、促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級、提倡生產(chǎn)高標(biāo)號水泥的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向。
根據(jù)財稅[2015]78號文件規(guī)定，增值稅即征即退優(yōu)惠實行備案制，取消了《資源利用認(rèn)定證書》必要條件，將進一步提高水泥企業(yè)申請退稅的積極性，但在實際執(zhí)行效果并不理想。水泥樣本企業(yè)退稅額/營業(yè)收入的比例從2013年的1.29%降至2017年的0.76%；退稅額/利潤總額的比例從2013年的15.18%降至2017年的12.13%。退稅效果下降的原因分析如下：①稅收政策和產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向不盡一致。②實際申請退稅難度較大。③地域限制造成各地自然資源配置較為懸殊。
2.2.2余熱發(fā)電稅收優(yōu)惠
中國建材集團符合條件的生產(chǎn)線全部配備余熱發(fā)電裝置，將熱能轉(zhuǎn)化為電力，減少外購電力的使用。2017年，集團余熱裝機容量2444.6兆瓦，年發(fā)電96.6億千瓦時，發(fā)電量占集團用電總量30%，相當(dāng)于節(jié)約100萬噸標(biāo)準(zhǔn)煤，減少二氧化碳排放600萬噸。目前，集團還在探索新能、可再生能源在產(chǎn)業(yè)中的應(yīng)用，打造“水泥+光伏”新模式，在廠房上布置分布式太陽能板，實現(xiàn)綠色能源的自發(fā)自用。臨沂中聯(lián)水泥建設(shè)6.5兆瓦分布式光伏并網(wǎng)電站，采用275WP單晶硅光伏組件，采用分塊發(fā)電，并網(wǎng)等級為110KW。光伏發(fā)電項目分別在廠區(qū)、生活區(qū)約16萬平方米閑置場地安裝使用，年均發(fā)電量達到721.3萬千瓦時。
截至2017年12月，只有南方水泥、西南水泥下屬4家成員企業(yè)享受余熱發(fā)電退稅政策，且近兩年無新增享受退稅企業(yè)，2017年全年實際退稅額1,064萬元，2013-2017年累計退稅3,209萬元。實現(xiàn)退稅的方式也有不同，江山市紅光電力發(fā)展有限公司等3家企業(yè)將余熱發(fā)電工段單獨設(shè)立為法人企業(yè)，華鎣西南以外銷的方式將自產(chǎn)的電力上網(wǎng)銷售給川煤電力公司。
據(jù)測算，樣本企業(yè)擁有熟料水泥全能生產(chǎn)線185戶，余熱發(fā)電裝機179戶，占比97%，投資總額974,504萬元，2013-2017年累計發(fā)電2,350,036萬度，按市場價格可實現(xiàn)上網(wǎng)銷售收入1,171,001萬元，測算出理論應(yīng)退稅額140,520萬元，實際退稅額僅占理論退稅額的2%。
2.2.3增值稅執(zhí)行過程的不公允現(xiàn)象
在“營改增”過程中，由于部分地區(qū)征稅行為不規(guī)范，一定程度上縱容了小規(guī)模企業(yè)偷逃稅情況。以石膏板行業(yè)為例分析，石膏板行業(yè)小廠家產(chǎn)量市場占比31%，而納稅占比僅占14.57%。一方面原因是小作坊實行定額征收；另一方面是購買原材料不要發(fā)票，銷售產(chǎn)品不開具發(fā)票，擾亂了市場。
3．所得稅稅負(fù)分析
3.1 所得稅稅負(fù)水平
3.1.1當(dāng)期所得稅費用/營業(yè)收入
2013-2017年，樣本水泥企業(yè)所得稅稅負(fù)率均值2.36%，2016年最低為1.93%，2014年最高為2.91%，所得稅稅負(fù)率和利潤率（指利潤總額/營業(yè)收入）的變動情況基本保持一致。
3.1.2當(dāng)期所得稅費用/利潤總額
由于產(chǎn)業(yè)政策、適用相關(guān)稅收優(yōu)惠、業(yè)務(wù)模式等因素，企業(yè)適用的法定稅率不能完全反映公司的所得稅實際稅負(fù)水平，研究將所得稅實際稅負(fù)率（當(dāng)期所得稅費用/利潤總額）用以評價所得稅稅率、稅收優(yōu)惠以及稅務(wù)規(guī)劃和稅務(wù)管理的質(zhì)量。2013-2017年，樣本企業(yè)所得稅實際稅負(fù)率均值38.08%，最高的2015年為77%，其后兩年出現(xiàn)了明顯下降，但2017年度占比37%仍處較高水平，均遠超法定稅率。（見表2.2013-2017年樣本企業(yè)企業(yè)所得稅稅負(fù)分析和圖2. 2013-2017年樣本企業(yè)所得稅實際稅負(fù)率）
表2.2013-2017年樣本企業(yè)企業(yè)所得稅稅負(fù)分析
年度
2013
2014
2015
2016
2017
合計
當(dāng)期所得稅費用/營業(yè)收入
2.45%
2.91%
2.07%
1.93%
2.30%
2.36%
當(dāng)期所得稅費用/利潤總額
28.70%
32.22%
77.43%
60.38%
36.52%
38.08%
減免稅額/當(dāng)期所得稅費用
3.64%
4.97%
11.91%
8.32%
7.84%
6.83%
利用未能彌補虧損后當(dāng)期所得稅費用/利潤總額
28.44%
31.90%
75.35%
53.25%
31.03%
35.85%
圖2.2013-2017年樣本企業(yè)所得稅實際稅負(fù)率
3.2 所得稅優(yōu)惠政策評估
企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠執(zhí)行中存在的主要問題：①認(rèn)定適用15%優(yōu)惠稅率的高新技術(shù)企業(yè)較少；②可以享受項目減免的收入因未單獨設(shè)立公司等原因未能享受；③部分地區(qū)稅收執(zhí)法剛性較強，稅收優(yōu)惠備案制度實質(zhì)為審批制，導(dǎo)致目前一些所得稅優(yōu)惠政策沒有充分享受，如部分企業(yè)仍未享受西部大開發(fā)政策稅收優(yōu)惠政策。
3.2.1從事符合條件的公共基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得定期減免企業(yè)所得稅
為促進循環(huán)經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)發(fā)展，減少環(huán)境污染，企業(yè)從事符合《環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定、于2007年12月31日前已經(jīng)批準(zhǔn)的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，可在該項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，按新稅法規(guī)定計算的企業(yè)所得稅“三免三減半”優(yōu)惠期間內(nèi)，自2008年1月1日起享受其剩余年限的減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠。樣本企業(yè)目前僅江西上高南方等3家企業(yè)享受項目所得稅收優(yōu)惠，累計減免稅額425萬元。（見表3. 2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受公共基礎(chǔ)設(shè)施項目和環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目情況）
表3.2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受公共基礎(chǔ)設(shè)施項目
和環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目情況
3.2.2余熱發(fā)電項目所得稅減免政策優(yōu)惠力度有限
截至2017年12月，只有南方水泥、西南水泥下屬共4家企業(yè)享受余熱發(fā)電享受減計收入所得稅優(yōu)惠政策，2017年減計收入減少所得稅額268萬元。（見表4. 2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受減計收入情況）
表4.2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受減計收入情況
3.2.3國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅
高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠的目的是引導(dǎo)企業(yè)調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，提高企業(yè)科技創(chuàng)新能力。目前，樣本企業(yè)僅有5家企業(yè)獲得高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定，占樣本企業(yè)數(shù)量的1%；2013-2017年累計減免所得稅額1,668萬元，占所得稅費用的0.2%；營業(yè)收入448,196萬元，占樣本企業(yè)的1%。水泥板塊企業(yè)應(yīng)積極爭取高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定，以降低稅收負(fù)擔(dān)。（見表5. 2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠情況）
表5.2013-2017年樣本水泥企業(yè)享受高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠情況
3.2.4民族優(yōu)惠政策
民族自治地方的自治機關(guān)對本民族自治地方的企業(yè)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅中屬于地方分享的部分減征或免征。樣本企業(yè)民族自治地方企業(yè)戶數(shù)26戶，至今無一戶企業(yè)享受到了該政策的所得稅優(yōu)惠，按地方留成40%全部免征計算，2013-2017年未能享受稅收優(yōu)惠為5,684萬元。（見表6. 2013-2017年樣本企業(yè)享受民族自治地方稅收優(yōu)惠情況）
表6.2013-2017年樣本企業(yè)享受民族自治地方稅收優(yōu)惠情況
3.2.5西部鼓勵政策
設(shè)在西部地區(qū)的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。為了支持欠發(fā)達的西部地區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展，縮小區(qū)域發(fā)展差距，我國從2001年起實施西部大開發(fā)，加強對西部地區(qū)發(fā)展的支持力度，其中企業(yè)所得稅優(yōu)惠是西部大開發(fā)重要扶持政策之一。先后下發(fā)了中發(fā)﹝2010﹞11號、發(fā)展改革委2014年15號令、財稅[2011]58號、國家稅務(wù)總局公告2012年第12號等文件，配套余熱發(fā)電處理水泥窯爐處置工業(yè)廢棄物的水泥企業(yè)符合《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導(dǎo)目錄》（2011年本）（修正）（國家發(fā)展和改革委員會令2013年第21號）鼓勵類第十二類“建材”第一條規(guī)定的條件：“利用現(xiàn)有2000t/d及以上新型干法水泥窯爐處置工業(yè)廢棄物、城市污泥和生活垃圾，低溫余熱發(fā)電；粉末系統(tǒng)等節(jié)能改造”。
截至2017年12月，中國建材西部大開發(fā)所得稅優(yōu)惠政策申請備案戶數(shù)109戶，獲批戶數(shù)69戶，占比56%，2013-2017年度合計減免所得稅額44,580萬元。（見圖18. 2013-2017年樣本企業(yè)享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠情況）
目前，已享受戶數(shù)69戶有67戶屬于西南水泥，其他水泥板塊企業(yè)由于地理位置等原因不能享受。2013-2017年度，西南水泥享受西部大開發(fā)減免所得稅額34,961.98萬元。
圖2.2013-2017年樣本企業(yè)享受西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠情況
在實際執(zhí)行中，由于各地區(qū)在執(zhí)行過程中，對設(shè)在西部地區(qū)的“鼓勵類產(chǎn)業(yè)”政策概念模糊，且缺乏國家層面的明確指令性要求。盡管不同企業(yè)裝備和生產(chǎn)條件相同，是否符合西部大開發(fā)政策目錄核心問題上存在爭議，導(dǎo)致西部地區(qū)企業(yè)享受稅收優(yōu)惠有所不同，甚至部分企業(yè)完全無法享受相關(guān)政策優(yōu)惠，一定程度上造成競爭環(huán)境和市場條件的不公平，影響企業(yè)的合法權(quán)益和穩(wěn)定發(fā)展。
3.2.6節(jié)能安全專用設(shè)備優(yōu)惠政策
根據(jù)企業(yè)所得稅法及相關(guān)文件規(guī)定，企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。
為響應(yīng)國家節(jié)能減排的要求，水泥行業(yè)投入大量節(jié)能環(huán)保設(shè)備，但無法完全對應(yīng)優(yōu)惠目錄中的設(shè)備，不能享受稅額抵免優(yōu)惠。執(zhí)行效果來看，無論從申請抵免金額、實際獲取減免金額以及減免比例都明顯偏低。
樣本企業(yè)用于安全生產(chǎn)設(shè)備投資總額4,055萬元，申請抵免815萬元，實際獲得抵免僅有81萬元，減免占申請比例9.94%。（見表7. 2013-2017年樣本企業(yè)享受專用設(shè)備稅額抵免情況）
表7.2013-2017年樣本企業(yè)享受專用設(shè)備稅額抵免情況
申請項目
投資總額
申請抵免投資額
減免所得稅額
減免占申請比例
安全生產(chǎn)
4,055
815
81
9.94%
環(huán)境保護
60,798
16,615
2,184
13.14%
節(jié)能節(jié)水
84,985
21,382
3,041
14.22%
3.2.7關(guān)聯(lián)交易受到限制
①股權(quán)投資本部稅收虧損較大。中國建材先后成立中聯(lián)水泥、南方水泥、北方水泥、西南水泥等投資型控股子公司，這些投資本部的權(quán)益資本和無息負(fù)債有限且無實質(zhì)性業(yè)務(wù)，但須承擔(dān)本地區(qū)聯(lián)合重組股權(quán)投資支出，同時管理支出無從消化，導(dǎo)致產(chǎn)生巨額的稅收虧損。2013-2017年樣本企業(yè)母公司扣減下屬企業(yè)投資收益后的累計虧損額77.37億元，占企業(yè)利潤總額的29%；而盈利能力較強的成員企業(yè)所得稅負(fù)明顯偏高。母公司通過收取品牌專利和技術(shù)使用費、集中統(tǒng)一購銷等合理方式轉(zhuǎn)由下屬企業(yè)承擔(dān)，但受限于各地稅源利益格局，定價規(guī)則受到各地稅務(wù)機關(guān)強行調(diào)整。（見表8. 2013-2017年樣本企業(yè)母公司扣除下屬企業(yè)投資收益后的凈利潤）
表8.2013-2017年樣本企業(yè)母公司扣除下屬企業(yè)投資收益后的凈利潤
（單位：億元）
②內(nèi)部借款按統(tǒng)借統(tǒng)還處理受到制約。目前水泥企業(yè)大部分依托企業(yè)總部或區(qū)域公司為融資平臺，形成統(tǒng)借統(tǒng)還為主的關(guān)聯(lián)方資金占用形式。在實際操作中，稅務(wù)機關(guān)以各種理由否認(rèn)關(guān)聯(lián)方之間的資金往來符合統(tǒng)借統(tǒng)還的形式?！盃I改增”前，南方水泥湖州地區(qū)成員企業(yè)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)要求對關(guān)聯(lián)借款須開具發(fā)票繳納營業(yè)稅；江蘇南方2013年接受稅務(wù)稽查，因未取得發(fā)票不得扣除支付南方水泥總部的利息，最終只能按貸款服務(wù)開具發(fā)票繳納營業(yè)稅。
2.4 其他稅費稅負(fù)分析
2013-2017年，樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅占營業(yè)收入均值為1.05%，財產(chǎn)行為稅包括房產(chǎn)稅（10.88%）、土地使用稅（28.22%）、資源稅（42.10%）和環(huán)境保護稅（14.48%）等。（見圖3. 2013-2017年樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅結(jié)構(gòu)圖）
圖3.2013-2017年樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅結(jié)構(gòu)圖
2.4.1 其他稅負(fù)水平
應(yīng)納稅額主要影響因素是財產(chǎn)數(shù)量或價值，或某些特定行為，和日常生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有直接的對應(yīng)關(guān)系。2017年，樣本企業(yè)稅負(fù)率下降主要源于營業(yè)收入的大幅度上升。（見表22.2013-2017年樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅稅負(fù)分析）從樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅繳納情況來看，第一大稅種是資源稅（42.10%），這是水泥行業(yè)主要原料來源情況所決定的；其次依次是土地使用稅（28.22%）、環(huán)境保護稅（14.48%）、房產(chǎn)稅（10.88%），符合建材行業(yè)固定資產(chǎn)總額大的特征。房產(chǎn)稅和土地使用稅分別以年均9.37%、9.86%的速度遞增，凸顯固定稅費支出負(fù)擔(dān)沉重；資源稅以年均6.23%的速度遞減，側(cè)面反映資源稅由從量計征改為從價計征后減稅效果較為明顯。
表9.2013-2017年樣本企業(yè)財產(chǎn)行為稅稅負(fù)分析
2013-2017年，樣本企業(yè)非稅政府性收費支出總體比較平穩(wěn)，結(jié)構(gòu)變化不大，占營業(yè)收入的比例約在0.12%左右。主要支出為水利建設(shè)基金和綜合規(guī)費，平均占65.41%。（見表10. 2013-2017年樣本企業(yè)非稅政府性收費稅負(fù)分析）
表10.2013-2017年樣本企業(yè)非稅政府性收費稅負(fù)分析
2.4.2 其他稅負(fù)優(yōu)惠政策分析
（1）資源稅優(yōu)惠政策評估
從樣本水泥企業(yè)財產(chǎn)行為稅繳納情況來看，第一大稅種是資源稅（42.10%），這是水泥行業(yè)主要原料來源情況所決定的。
根據(jù)財稅[2016]53號規(guī)定，資源稅改革自2016年7月1日起實施，計稅依據(jù)由從量計征調(diào)整為從價計征，并將礦產(chǎn)資源補償費費率降為零。石灰石從價計征稅率1%-6%，稅率波動范圍較大。從樣本企業(yè)資源稅改革后實際繳納情況看，資源稅稅負(fù)下降比較明顯，石灰石單位資源稅額從2015年2.04元/噸的下降到2017年的1.19元/噸，下降幅度為42%；資源稅額占制造成本的比例從2015年的0.86%下降到2017年的0.44% ,下降幅度為49%。
2018年3月，國家稅務(wù)總局公告2018年第13號規(guī)定，納稅人以自采原礦直接加工為非應(yīng)稅產(chǎn)品的視同原礦銷售，計稅價格的確定方法依次為：（1）按納稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定；（2）按其他納稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定；（3）按應(yīng)稅產(chǎn)品組成計稅價格確定；（4）按后續(xù)加工非應(yīng)稅產(chǎn)品銷售價格減去后續(xù)加工環(huán)節(jié)的成本利潤后確定；（5）按其他合理方法確定。在實際執(zhí)行過程中，稅企在資源稅計稅價格確實存在較多爭議。
水泥企業(yè)自有礦山一般均為自用，不存在對外銷售石灰石，因此不存在按（1）確定；企業(yè)一般建設(shè)在山區(qū)，平均覆蓋半徑約在100-200公里，除水泥產(chǎn)業(yè)集中地區(qū)外，一個縣市只有1-2家水泥企業(yè)，石灰石價格受市場需求、用途、品位、位置及運輸條件等多因素影響，同一地區(qū)石灰石價格差距也比較大，難以按（2）確定；如按（4）確定，則要求稅務(wù)機關(guān)要具有較高的財務(wù)分析能力，對各類產(chǎn)品成本核算和利潤分割實踐都需要有著深入的研究。資源稅改革目的是按照“清費立稅”原則，促進資源節(jié)約和高效利用，用市場價格來調(diào)劑稅收，從水泥企業(yè)開采石灰石的目的來說，按應(yīng)稅產(chǎn)品組成計稅價格確定則更為合理，能夠符合稅務(wù)機關(guān)規(guī)范資源稅征收管理、優(yōu)化納稅服務(wù)和防范涉稅風(fēng)險的工作要求，并且水泥企業(yè)會計核算比較健全，一般采取外包開采勞務(wù)的方式，坑口價比較準(zhǔn)確，我們建議按組成計稅價格進行確定。而實際上，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)當(dāng)?shù)刭Y源情況，從從嚴(yán)征稅的角度出發(fā)有相當(dāng)?shù)脑捳Z權(quán)，執(zhí)法彈性較大，甚至個別地方以同類產(chǎn)品的最高銷售價格確定納稅基數(shù)，對企業(yè)造成不合理稅負(fù)。
（2）環(huán)保稅
水泥樣本企業(yè)環(huán)境保護稅占比14.48%。
2018年1月1日，《環(huán)境保護稅法》及其實施條例正式實施，國家根據(jù)污染物排放濃度實行差別化征稅。大部分窯企業(yè)安裝使用了符合國家規(guī)定和監(jiān)測規(guī)范的污染物自動監(jiān)測設(shè)備，粉磨企業(yè)基本沒有安裝監(jiān)測設(shè)備，一般按產(chǎn)量或者能耗換算排放量，適用稅目為大氣污染物。2018年上半年，樣本企業(yè)繳納環(huán)保稅11,799萬元，同比增長28.15%。由于環(huán)保稅剛剛開征，環(huán)保部門和稅務(wù)機關(guān)溝通協(xié)調(diào)機制尚不完善，今后征管力度將會進一步加大，按照新下發(fā)的征稅標(biāo)準(zhǔn)，中央企業(yè)彰顯示范作用，預(yù)計全年增幅將超過60%。
環(huán)保稅實施后遇到的問題：①稅法賦予地方政府充分的自主權(quán)，征收標(biāo)準(zhǔn)跨度太大，隨著環(huán)保投入增大，各地政府將逐步提高征收標(biāo)準(zhǔn)；②將二氧化碳、污染性產(chǎn)品，揮發(fā)性有機物、建筑噪聲等污染源排除在征稅范圍外，削弱了環(huán)保稅保護環(huán)境的作用；③由于環(huán)境保護稅所指向的污染物在生產(chǎn)過程中穩(wěn)定性不強，污染指標(biāo)可能處于起伏不定的狀態(tài)，個別企業(yè)沒有安裝監(jiān)測設(shè)備，導(dǎo)致環(huán)保監(jiān)測難度增加，可操作空間大。
（3）固定性稅收
2013年-2017年，樣本企業(yè)房產(chǎn)稅和土地使用稅平穩(wěn)增長。2017年比2013年上漲了48.60%，平均占經(jīng)營成本0.56%。而同期作為計稅依據(jù)的房屋建筑物原值僅增長12.91%，應(yīng)納稅額的上漲幅度遠高于計稅依據(jù)的上漲幅度。（見表24. 2013-2017年樣本企業(yè)房產(chǎn)稅、土地使用稅納稅情況）
房產(chǎn)稅、土地使用稅等固定性稅收屬于地方稅收收入，各地征管力度差異較大，特別是對圓筒倉的房產(chǎn)稅政策執(zhí)行不一致。從國家稅收政策層面，并未明確規(guī)定筒倉應(yīng)該繳納房產(chǎn)稅，根據(jù)財稅地字[1986]8號和財稅（2005）181號文件規(guī)定，強調(diào)應(yīng)稅房產(chǎn)具備房屋功能的重要特性，但實踐中主要鑒于各地稅務(wù)機關(guān)的稅收征管裁量權(quán)。地方稅收政策層面，目前有江蘇、安徽、湖北等地稅務(wù)機關(guān)出臺的文件將筒倉鑒定為應(yīng)稅房產(chǎn)，其他地區(qū)在政策規(guī)定和執(zhí)行層面上并未統(tǒng)一。南方水泥個別企業(yè)對筒倉已經(jīng)繳納了房產(chǎn)稅，如陽羨南方、湖州白峴南方、建德南方。
表11.2013-2017年樣本企業(yè)房產(chǎn)稅、土地使用稅納稅情況
三、結(jié)論
財稅政策作為一種投資、消費、就業(yè)的信號，影響經(jīng)濟主體的決定行為，最終引導(dǎo)資源市場、要素市場、產(chǎn)品市場的重新調(diào)整，彌補市場機制自發(fā)形成的不合理的市場結(jié)構(gòu)。整體來看，我國建材行業(yè)的稅收政策基本上形成了支持產(chǎn)品升級、節(jié)能減排、循環(huán)利用、科技創(chuàng)新、提高行業(yè)集中度的發(fā)展格局，這對于推進行業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，實現(xiàn)綠色、低碳、智能化的可持續(xù)發(fā)展體系具有重要的促進作用。我國建材行業(yè)近年來的發(fā)展趨勢，較好地證實了相關(guān)政策不同程度上已經(jīng)發(fā)揮或者即將發(fā)揮積極的促進作用。具體來看，從環(huán)保設(shè)備、安全設(shè)備的所得稅優(yōu)惠，到余熱發(fā)電、資源綜合利用的增值稅即征即返政策，到相關(guān)的補貼補助優(yōu)惠政策，基本覆蓋了建材行業(yè)的全產(chǎn)業(yè)鏈?！盃I改增”和增值稅轉(zhuǎn)型等使得固定資產(chǎn)投資規(guī)模較大的建材行業(yè)企業(yè)的整體稅負(fù)相比于過于出現(xiàn)了一定的下降趨勢。隨著“營改增”的擴圍，基于建材行業(yè)上游環(huán)節(jié)的服務(wù)可以納入抵扣或者減免的范圍，建材行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策在促進產(chǎn)業(yè)發(fā)展上將會發(fā)揮更為積極的建設(shè)性作用。
然而，由于我國建材行業(yè)的復(fù)雜性（產(chǎn)能嚴(yán)重過剩、產(chǎn)品種類多工藝特性雜、分布區(qū)域廣、產(chǎn)業(yè)集中度低等），鑒于對建材行業(yè)缺乏系統(tǒng)性專業(yè)認(rèn)識和我國相關(guān)優(yōu)惠稅收政策針對某一環(huán)節(jié)實施而造成關(guān)聯(lián)環(huán)節(jié)照顧不夠出現(xiàn)了稅負(fù)水平的差異，甚至出現(xiàn)了與行業(yè)整體財稅政策取向相悖的狀況。建材行業(yè)綜合稅負(fù)水平較高，且呈上升態(tài)勢，“營改增”減稅效果不明顯，行業(yè)總體享受科研減稅政策較小。一如水泥行業(yè)雖列入兩高一剩行業(yè)，但在產(chǎn)能退出方面未能獲得相當(dāng)于煤炭、鋼鐵等重點行業(yè)的財政資金專項支持，樣本企業(yè)產(chǎn)能退出補助不到政府補助總額的1%；因建材行業(yè)發(fā)展歷史原因，目前行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)仍大量沿用以前標(biāo)準(zhǔn)，在新的社會條件下，存在不適應(yīng)性；在產(chǎn)品綠色能源、產(chǎn)能優(yōu)化升級的進程中，需要對行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)進行更新、換代升級，引領(lǐng)行業(yè)健康有序發(fā)展，而目前的融資政策過緊不利于產(chǎn)業(yè)升級。行業(yè)資源循環(huán)利用政策需進一步細化，項目認(rèn)定不盡合理，產(chǎn)業(yè)升級缺乏配套政策。未實行合并納稅不利于培育大企業(yè)集團。
發(fā)展實體經(jīng)濟，將減稅降費落到實處，是企業(yè)持續(xù)生存發(fā)展的重要推動力，也是產(chǎn)業(yè)升級改造的強大助力，更是國民經(jīng)濟健康發(fā)展的根本保障。政府已經(jīng)關(guān)注到去產(chǎn)能企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)過重問題，國家對相關(guān)行業(yè)發(fā)展關(guān)注度提升，2018年8月30日的會議給升級改造的建材行業(yè)吃了一顆定心丸。隨著相關(guān)部門不斷出臺更加細化、更精準(zhǔn)的財政稅收優(yōu)惠政策，將減稅的精神落到實處，地方政府積極支持政策落地，產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策持續(xù)作用、產(chǎn)業(yè)升級改造力度增強，建材行業(yè)將朝著健康綠色的方向發(fā)展。
本成果為中國企業(yè)改革發(fā)展優(yōu)秀成果2019（第三屆）
成果創(chuàng)造人：常張利、潘 毅、李潔志、裴鴻雁、趙旭飛、高 亮、丁成車、米為民、董少棠、梁 澐、王 莉（中國建材財稅課題組）
