關(guān)聯(lián)企業(yè)之間、自然人股東和企業(yè)之間資金拆借現(xiàn)象比較常見，其中涉及的稅收問題也較多，處理稍有不慎，就會引發(fā)稅收風險。本文對其中可能會涉及的增值稅、個人所得稅和企業(yè)所得稅風險進行逐一分析，希望能對大家的涉稅實務(wù)操作帶來一定幫助。

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一、增值稅風險

（一）統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)中，向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，需要按利息收入全額繳納增值稅。

【問題1】某公司在對所屬子公司發(fā)生的統(tǒng)借統(tǒng)貸業(yè)務(wù)中，按同期金融機構(gòu)借款利率上浮15%向其收取利息。請問：這項利息收入需要繳納增值稅嗎？如果需要交，是按高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平的部分繳納還是按利息收入全額繳納？

答：該公司在對所屬子公司發(fā)生的統(tǒng)借統(tǒng)貸業(yè)務(wù)中，按同期金融機構(gòu)借款利率上浮15%收取利息，屬于高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平情形，應(yīng)按利息收入全額計算繳納增值稅。

政策依據(jù)：

《營改增試點實施辦法》附件3：《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》一、下列項目免征增值稅7.統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)中，企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務(wù)公司按不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取的利息。

統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應(yīng)全額繳納增值稅。

要點提醒：

必須是符合下列條件的統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)才能免征增值稅

1.企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務(wù)公司向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取的利息。

2.統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，不高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平。

（二）非統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)融通資金需要按貸款服務(wù)繳納增值稅。

【問題2】我公司（非金融企業(yè)）給非關(guān)聯(lián)企業(yè)甲公司融通資金100萬元，按年利5%收取利息，這筆利息收入是否需要繳納增值稅？

答：不論金融企業(yè)還是其他單位或個人，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款應(yīng)稅服務(wù)行為。對非金融企業(yè)將資金提供給對方并收取利息，如企業(yè)與企業(yè)之間借用周轉(zhuǎn)金而收取利息（資金占用費），法人股東以非投資方式將資金提供給所投資企業(yè)而收取利息（資金占用費），個人將資金貸與企業(yè)或他人使用收取利息等，均應(yīng)按“金融服務(wù)——貸款服務(wù)”繳納增值稅。營業(yè)額為銷售貸款服務(wù)時取得的全部價款和價外費用。

一般納稅人適用6%的稅率計算增值稅銷項稅額，小規(guī)模納稅人按3%的征收率繳納增值稅。

政策依據(jù)：

《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》所附《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定，銷售金融服務(wù)應(yīng)適用6％的稅率繳納增值稅。

金融服務(wù)是指經(jīng)營金融保險的業(yè)務(wù)活動，包括貸款服務(wù)、直接收費金融服務(wù)、保險服務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓。所稱貸款服務(wù)，則是指將資金貸與他人使用（包括各種占用、拆借資金）而取得利息收入的業(yè)務(wù)活動。

二、個人所得稅風險

（一）企業(yè)向自然人股東借款，支付利息時需代扣代繳個人所得稅。

【問題3】我企業(yè)向股東借了部分經(jīng)營款項并支付了利息，請問支付利息時是否需要代扣代繳個人所得稅？

答：應(yīng)以每次支付的利息額為應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率代扣代繳個人所得稅。

政策依據(jù)：

《個人所得稅法》第二條下列各項個人所得，應(yīng)當繳納個人所得稅：（六）利息、股息、紅利所得；

第三條個人所得稅的稅率：（三）利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和偶然所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。

第六條應(yīng)納稅所得額的計算：（六）利息、股息、紅利所得和偶然所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。

第九條個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人。

（二）個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

【問題4】某房地產(chǎn)企業(yè)的股東于2016年5月向企業(yè)借款100萬元。2017年6月，稅務(wù)人員對該企業(yè)進行稽查時，該筆借款還未歸還企業(yè)?；槿藛T依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅的規(guī)定對其進行了稅務(wù)處理。2018年2月份該股東將該筆借款全額歸還?；榫值奶幚硎欠裾_？借款全額歸還后，繳納的個人所得稅是否可以退還？

答：1.稽查局的處理正確。

《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅[2003]158號）第二條規(guī)定，關(guān)于個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款長期不還的處理問題：納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

2.自然人股東向企業(yè)借款在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，按《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅[2003]158號）規(guī)定視為紅利分配計繳個人所得稅后，股東向企業(yè)歸還借款，目前沒有退還股東個稅的規(guī)定。

三、企業(yè)所得稅風險

（一）關(guān)聯(lián)企業(yè)之間拆借資金，提供資金的一方應(yīng)當按照獨立交易原則確認利息收入，計算繳納企業(yè)所得稅

【問題1】我公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，借款給關(guān)聯(lián)公司收取的利息收入是否需要繳納企業(yè)所得稅？如果需要繳納，政策依據(jù)是什么？

答：如關(guān)聯(lián)企業(yè)之間拆借資金，提供資金的一方應(yīng)當按照獨立交易原則確認利息收入，計算繳納企業(yè)所得稅，如果企業(yè)確認的計稅依據(jù)明顯偏低不符合獨立交易原則，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行合理調(diào)整。

政策依據(jù)：

1.確認利息收入的規(guī)定

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（五）利息收入。

2.關(guān)聯(lián)企業(yè)融通資金繳納企業(yè)所得稅的規(guī)定

《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行合理調(diào)整。

《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（國務(wù)院令第362號）第五十四條納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來有下列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)可以調(diào)整其應(yīng)納稅額：（二）融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或者低于同類業(yè)務(wù)的正常利率

第五十五條納稅人有本細則第五十四條所列情形之一的，稅務(wù)機關(guān)可以按照下列方法調(diào)整計稅收入額或者所得額：（一）按照獨立企業(yè)之間進行的相同或者類似業(yè)務(wù)活動的價格；（二）按照再銷售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者的價格所應(yīng)取得的收入和利潤水平；（三）按照成本加合理的費用和利潤；（四）按照其他合理的方法。

（二）關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的利息支出，超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分不得稅前扣除

【問題2】2018年1月1日，我公司從關(guān)聯(lián)企業(yè)乙公司借款100萬元，期限1年，雙方約定年利率8%。金融企業(yè)同期同類貸款利率為6%。我公司2018年可在稅前扣除的利息費用怎么計算？怎么填寫企業(yè)所得稅納稅申報表？

答：你公司2018年可在稅前扣除的利息費用為100×6%=6萬元。向乙公司支付的超過金融企業(yè)同期同類貸款利率6%的利息部分不能在企業(yè)所得稅前扣除，應(yīng)納稅調(diào)增2萬元[100×（8%－6%）]。

納稅申報時，填寫A105000《納稅調(diào)整項目明細表》第18行“（六）利息支出”項目第1列“賬載金額”80000元，第2列“稅收金額”60000元，第3列“調(diào)增金額”20000元。

政策依據(jù)：

《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：

（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；

（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。

要點提醒：

1.所謂金融機構(gòu)，是指各類銀行、保險公司及經(jīng)中國人民銀行批準從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機構(gòu)。

2.關(guān)于金融企業(yè)同期同類貸款利率確定問題?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）根據(jù)《實施條例》第三十八條規(guī)定，鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。

（三）關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的利息支出，超過規(guī)定比例的部分不得稅前扣除

【問題3】甲公司、乙公司于2015年1月共同投資1200萬元設(shè)立丙公司。甲公司權(quán)益性投資480萬元，占40%股份；乙公司權(quán)益性投資720萬元，占60%股份；2018年1月，甲、乙、丙三方簽訂借貸協(xié)議，丙公司以10%年利率從甲公司借款1200萬元，以9%年利率從乙公司借款600萬元，甲、乙、丙公司均為非金融企業(yè)；銀行同期貸款利率為8%；丙公司實際稅負高于甲公司，且丙公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則；乙公司可以提供稅法規(guī)定的相關(guān)資料以證明其符合獨立交易原則；丙公司按照協(xié)議向甲公司支付120萬的利息，向乙公司支付了54萬的利息。請問：丙公司向甲、乙公司的借款利息支出可以在企業(yè)所得稅稅前扣除嗎？

答：1、對甲公司支付的利息稅務(wù)處理。由于丙公司實際稅負高于甲公司，且丙公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則，丙公司實際支付給甲公司的利息支出，不超過規(guī)定的債資比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。

丙公司接受甲公司的債權(quán)性投資和權(quán)益性投資分別為1200萬元和480萬元，其比例為2.5：1，高于規(guī)定的2：1，并且其約定利率10%高于金融機構(gòu)同期貸款利率8%，故甲公司借款利息不能全額稅前扣除。其用以計算可稅前扣除利息的借款額為480×2＝960萬元，可扣除利息額為960×8%＝76.8萬元。2018年共支付甲公司利息1200×10%＝120萬元，120－76.8＝43.2萬元應(yīng)在2018年作納稅調(diào)整，且在以后年度也不可扣除。

2.對乙公司支付利息的稅務(wù)處理。丙公司接受乙公司的債權(quán)性投資可以提供稅法規(guī)定的相關(guān)資料以證明其符合獨立交易原則，可以不用考慮債資比例的規(guī)定，但其約定利率9%高于金融機構(gòu)同期貸款利率8%，故乙公司借款利息600×9%＝54萬元不能全額在稅前扣除，其超過金融機構(gòu)同期貸款利率的部分600×（9%－8%）＝6萬元要作納稅調(diào)整。

政策依據(jù)：

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）

一、在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：（一）金融企業(yè)，為5：1；（二）其他企業(yè)，為2：1。

二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除。

（四）企業(yè)向自然人借款，利息支出在稅前扣除需符合一定條件

【問題4】我企業(yè)近來資金緊張，向自然人股東和公司其他人員借貸了部分款項并支付了利息。請問這部分借款發(fā)生的利息能否稅前扣除？

答：只要企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為，并且企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同，則其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，就可以按照相關(guān)規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。

要點提醒：

支付給自然人股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人的利息須按《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》相關(guān)規(guī)定處理。即：不超過規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。

政策依據(jù)：

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函[2009]777號）

一、企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第四十六條及《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。

二、企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分,根據(jù)稅法第八條和稅法實施條例第二十七條規(guī)定，準予扣除。

（一）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

（二）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。

【問題5】企業(yè)向自然人借款，符合條件的利息支出在稅前扣除是否必須取得發(fā)票？

答：支付給自然人的利息，如果超過小額零星業(yè)務(wù)的標準，需要個人去稅務(wù)部門代開增值稅發(fā)票作為稅前扣除憑證。如果符合小額零星業(yè)務(wù)的標準，則可以以稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。

政策依據(jù)：

1.《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》所附《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定，貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據(jù)這一規(guī)定，不論金融機構(gòu)還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按“金融服務(wù)”征收增值稅。

2.《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》第九條企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項目屬于增值稅應(yīng)稅項目的，對方為依法無需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的個人，其支出以稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。