作者:岳凡宋
某科技公司（以下簡稱"甲公司"）2008年1月投資1000萬元設(shè)立子公司（以下稱"乙公司"），乙公司成立之后由于注冊資金不足，甲公司又將自有資金500萬元借給乙公司使用，并約定按8%年利率支付利息。由于市場環(huán)境發(fā)生重大改變等原因，乙公司于2010年1月進(jìn)行了注銷清算，甲公司的投資款1000萬元、借款本金500萬元、利息80萬元等無法收回。甲公司向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請將上述資產(chǎn)損失合計(jì)1580萬元在稅前扣除。
對甲公司的申請，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告［2011］第25號）第四十二條第六款的規(guī)定，即"可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失不得在稅前扣除"，只批準(zhǔn)甲公司投資損失1000萬元稅前扣除，借款本金及利息580萬元不得稅前扣除。
非金融企業(yè)間借款到底合不合法？為什么國家稅務(wù)總局規(guī)定"可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失不得在稅前扣除"？非金融企業(yè)間借款到底暗藏哪些法律風(fēng)險(xiǎn)？
《中國人民銀行貸款通則》第二十一條規(guī)定，貸款人必須經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營貸款業(yè)務(wù)，持有中國人民銀行頒發(fā)的《金融機(jī)構(gòu)法人許可證》或《金融機(jī)構(gòu)營業(yè)許可證》，并經(jīng)工商行政管理部門核準(zhǔn)登記?！吨袊嗣胥y行貸款通則》第七十三條規(guī)定，企業(yè)之間擅自辦理借貸或者變相借貸的，由中國人民銀行對出借方按違規(guī)收入處以1倍以上至5倍以下罰款，并由中國人民銀行予以取締。非金融企業(yè)不具備上述許可證，不能從事貸款業(yè)務(wù)。
《最高人民法院關(guān)于審理聯(lián)營合同糾紛案件若干問題的解答》第四條第二款規(guī)定，企業(yè)法人、事業(yè)法人作為聯(lián)營一方向聯(lián)營體投資，但不參加共同經(jīng)營，也不承擔(dān)聯(lián)營的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任，不論盈虧均按期收回本息，或者按期收取固定利潤的，是名為聯(lián)營，實(shí)為借貸，違反了有關(guān)金融法規(guī)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)合同無效。除本金可以返還外，對出資方已經(jīng)取得或者約定取得的利息應(yīng)予收繳，對另一方則應(yīng)處以相當(dāng)于銀行利息的罰款。《最高人民法院關(guān)于對企業(yè)借貸合同借款方逾期不歸還借款的應(yīng)如何處理的批復(fù)》（法復(fù)［1996］15號）再次明確，企業(yè)借貸合同違反有關(guān)金融法規(guī)，屬無效合同。除本金可以返還外，對出資方已經(jīng)取得或者約定取得的利息應(yīng)予收繳，對另一方則應(yīng)處以相當(dāng)于銀行利息的罰款。
根據(jù)上述規(guī)定，非金融企業(yè)間直接拆借資金屬于違法行為。對于違法行為導(dǎo)致的損失，納稅人當(dāng)然應(yīng)自行承擔(dān)，不得稅前扣除。如果允許稅前扣除，就成了納稅人違法行為造成的損失由國家稅收買單。
既然非金融企業(yè)間借款是非法行為，收取、支付利息也是非法行為，為什么《企業(yè)所得稅法》又規(guī)定非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分允許稅前扣除呢？
《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條第二款規(guī)定，合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。從上述法律法規(guī)條款可以看出，《企業(yè)所得稅法》的扣除強(qiáng)調(diào)的是"實(shí)際發(fā)生"、"與取得收入有關(guān)"、"合理"，并沒有直接強(qiáng)調(diào)合法的支出才能在稅前扣除。
如果直接強(qiáng)調(diào)合法的支出才能稅前扣除，又會出現(xiàn)什么結(jié)果呢？根據(jù)企業(yè)所得稅征稅原理，一方的支出必然是另一方的收入，如果一方的違法支出不允許扣除，那么另一方取得的違法收入是不是不得征稅呢？答案是否定的?！稜I業(yè)稅稅目注釋》（國稅發(fā)［1993］149號）第三條第一款規(guī)定。貸款是指將資金貸與他人使用的業(yè)務(wù)，包括自有資金貸款和轉(zhuǎn)貸。也就是說，只要企業(yè)提供了貸款業(yè)務(wù)，就有納稅義務(wù)，并不強(qiáng)調(diào)企業(yè)一定要有《金融機(jī)構(gòu)法人許可證》或《金融機(jī)構(gòu)營業(yè)許可證》等證件從事貸款取得的利息才征收營業(yè)稅。因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)的職權(quán)只在于對符合征稅范圍的應(yīng)稅收入征稅，至于應(yīng)稅收入是否合法，應(yīng)由人民法院等機(jī)構(gòu)來裁判。
綜上所述，非金融企業(yè)間借款違反了金融法規(guī)，企業(yè)如果由此取得利息收入，需要按照稅收法規(guī)繳納營業(yè)稅金及附加，發(fā)生的合理的利息支出在取得合法扣除憑證的條件下允許在稅前扣除。但是，如果非金融企業(yè)發(fā)生借貸糾紛起訴的時(shí)候，可能被人民法院判決收繳利息收入或者相應(yīng)的罰款；也有可能被中國人民銀行按違規(guī)收入處以1倍以上至5倍以下罰款。同時(shí)在借款無法收回發(fā)生債權(quán)損失的時(shí)候，該損失也不得在稅前扣除。因此，非金融企業(yè)間借款隱藏很多法律風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)不容忽視。
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