政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的上報(bào)時間要求是8月31日，各地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制工作都在緊鑼密鼓的進(jìn)行著。今年是在新制度執(zhí)行基礎(chǔ)上編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的第一年，制度執(zhí)行過程中也是“摸著石頭過河”，對于大多數(shù)單位而言基于新制度編制財(cái)報(bào)仍存在著諸多問題。本文將結(jié)合近期單位在編制政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告過程中遇到的業(yè)務(wù)問題進(jìn)行分析說明，希望能為大家理解及編制財(cái)報(bào)帶來一定的幫助。
問題1
能否按照上年財(cái)報(bào)的資產(chǎn)負(fù)債表年末數(shù)填制本年的年初數(shù)？
根據(jù)《關(guān)于開展2019年度政府財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)工作的通知》、《關(guān)于開展2019年度中央部門財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)工作的通知》中的規(guī)定：“單個單位財(cái)務(wù)報(bào)表（單戶表）中應(yīng)該填報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)、本年增加、本年減少，不需要填報(bào)收入費(fèi)用表的上年數(shù)，部門合并財(cái)務(wù)報(bào)表（合并表）不需要對年初數(shù)、本年增加、本年減少和上年數(shù)進(jìn)行合并，不需要填報(bào)”。單位資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)最好不要按照上年財(cái)報(bào)的年末數(shù)來填報(bào)。分析如下：
首先，單位年初數(shù)的編制不能從上年財(cái)報(bào)系統(tǒng)中直接獲取2019年財(cái)報(bào)年初數(shù)，主要受限于：
1、新指南資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目存在較大變動，18年財(cái)報(bào)年末數(shù)拿過來可用的較少。
2、涉及制度變更，新舊制度銜接，這也是是相同報(bào)表項(xiàng)目代表的內(nèi)容差異較大的原因，可比性較差。以18年財(cái)報(bào)年末數(shù)為參考，單位可能不做調(diào)整直接就用這個數(shù)據(jù)了，導(dǎo)致單位的財(cái)報(bào)年初數(shù)據(jù)跟賬務(wù)存在較大差別。
3、如果單位按照上年財(cái)報(bào)年末數(shù)據(jù)來調(diào)整編制本年年初數(shù)，則需要把之前的指南再翻閱一遍，把年初新舊制度銜接賬務(wù)調(diào)整的內(nèi)容再核查一遍，工作量較大。
其次，根據(jù)新舊制度銜接文件的要求，單位在進(jìn)行2019年初新舊制度銜接時，其中一項(xiàng)工作就是要“根據(jù)新賬各會計(jì)科目期初余額，按照新制度編制2019年1月1日資產(chǎn)負(fù)債表”，而我們對比制度當(dāng)中的資產(chǎn)負(fù)債表（年度報(bào)表）和《政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告編制操作指南（試行）》中的資產(chǎn)負(fù)債表是一致的，所以只要單位做好了新舊制度銜接，則單位財(cái)報(bào)年初數(shù)是直接可以從已經(jīng)編制的資產(chǎn)負(fù)債表中獲取到的，無需單位在財(cái)報(bào)年初數(shù)據(jù)編制中投入過多的工作。因此，單位在19年財(cái)報(bào)編制過程中，不能也無需按照上年財(cái)報(bào)的資產(chǎn)負(fù)債表年末數(shù)填制本年的年初數(shù)。
問題2
為什么其他收入明細(xì)表中，沒有來源于非同級財(cái)政的收入？
《政府會計(jì)制度》設(shè)置有“非同級財(cái)政撥款收入”科目，根據(jù)制度以及相關(guān)通知文件的說明，單位取得的非同級財(cái)政撥款收入包括兩大類，一類是從同級財(cái)政以外的同級政府部門取得的橫向轉(zhuǎn)撥財(cái)政款，另一類是從上級或下級政府（包括政府財(cái)政和政府部門）取得的各類財(cái)政款。在具體核算時，事業(yè)單位對于因開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動取得的非同級財(cái)政撥款收入，應(yīng)當(dāng)通過“事業(yè)收入——非同級財(cái)政撥款”科目核算；對于其他非同級財(cái)政撥款收入，應(yīng)當(dāng)通過“非同級財(cái)政撥款收入”科目核算。
因此，單位從非同級財(cái)政取得的收入，應(yīng)區(qū)分類型，事業(yè)單位對于因開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動取得的非同級財(cái)政撥款收入，賬務(wù)核算上已經(jīng)通過事業(yè)收入科目核算，財(cái)報(bào)編制也應(yīng)與賬務(wù)保持一致，將這部分收入填入“事業(yè)收入明細(xì)表”非同級財(cái)政的部分；其他類型的單位以及事業(yè)單位的其他非同級財(cái)政撥款收入的部分，均應(yīng)填入“非同級財(cái)政撥款收入明細(xì)表”相應(yīng)的明細(xì)欄目。其他收入明細(xì)表中不再包含來源于非同級財(cái)政的內(nèi)容。
問題3
為什么“審核文件中累計(jì)折舊存在本年新增但折舊費(fèi)用可為0，只是為0要寫說明”呢？
累計(jì)折舊的計(jì)提會產(chǎn)生相應(yīng)的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用，但“累計(jì)折舊存在本年增加不一定有相應(yīng)的折舊費(fèi)用的增加”這也是存在相應(yīng)業(yè)務(wù)背景的：根據(jù)相關(guān)政府會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，結(jié)合《政府會計(jì)準(zhǔn)則制解釋第1號》，單位（調(diào)入方）接受其他政府會計(jì)主體無償調(diào)入的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施等資產(chǎn)，無償調(diào)入資產(chǎn)在調(diào)出方的賬面價(jià)值為零的，單位（調(diào)入方）在進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)處理時，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)資產(chǎn)在調(diào)出方的賬面余額，借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等科目，按照該項(xiàng)資產(chǎn)在調(diào)出方已經(jīng)計(jì)提的折舊或攤銷金額（與資產(chǎn)賬面余額相等），貸記“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”“無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷”等科目。因此，審核文件規(guī)定累計(jì)折舊存在本年新增但折舊費(fèi)用可以為0，只是為0要寫說明。
問題4
單位收到上級單位撥入款項(xiàng)，上級單位計(jì)入費(fèi)用，單位計(jì)入“其他應(yīng)付款”，該如何處理？
首先，對于這種單位收到上級單位撥入款項(xiàng)的業(yè)務(wù)，除了暫收款外，上級單位計(jì)入費(fèi)用，收到款項(xiàng)的單位應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入，而不是通過往來科目其他應(yīng)付款核算。
其次，財(cái)報(bào)的編制應(yīng)當(dāng)符合基礎(chǔ)的賬實(shí)相符、賬賬相符、賬表相符及表表相符，財(cái)報(bào)的編制原則是“在賬上如何體現(xiàn)的，財(cái)報(bào)數(shù)據(jù)就怎么填制”。初期財(cái)報(bào)的編制過程也是“發(fā)現(xiàn)問題、規(guī)范核算”的一個過程，因此本次財(cái)報(bào)編制工作，單位應(yīng)按照實(shí)際賬務(wù)，將其他應(yīng)付款列示在財(cái)報(bào)明細(xì)表當(dāng)中。
這樣的處理會造成主管部門在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時“該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無法抵銷”。根據(jù)指南要求：對于單位和單位之間的債權(quán)債務(wù)事項(xiàng)，年末余額不超過 10 萬元的，可以不進(jìn)行抵銷。對于單位和單位之間的收入費(fèi)用事項(xiàng)，本年累計(jì)發(fā)生額不超過 10 萬元的，可以不進(jìn)行抵銷。具備條件的須應(yīng)抵盡抵，不受閾值限制。因此主管部門在實(shí)際處理中，對于10萬元以內(nèi)（包括10萬元）的該種事項(xiàng)可不進(jìn)行處理，但是對于超過10萬元的該種事項(xiàng)需說明單位賬務(wù)問題以致無法抵銷。
問題5
原則上主表和附表金額應(yīng)當(dāng)保持一致，為什么投資收益的主附表金額可以不一致？
根據(jù)制度規(guī)定，投資收益科目核算的是事業(yè)單位進(jìn)行股權(quán)投資和債券投資所實(shí)現(xiàn)的收益或所發(fā)生的損失。收入費(fèi)用表中的投資收益對應(yīng)制度中投資收益科目核算的內(nèi)容。這里需要說明的是產(chǎn)生投資收益的投資包含有股權(quán)投資和債券投資。
實(shí)際業(yè)務(wù)中，股權(quán)投資不只是長期股權(quán)投資還有短期投資，債券投資也一樣存在短期投資。另外，長期投資中的長期債券投資，還區(qū)分債券投資的到期年度，分為一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)和長期債券投資。而長期投資及投資收益明細(xì)表列示的是長期股權(quán)投資以及長期債券投資所對應(yīng)的投資收益，不包含短期投資以及到期年限在一年以內(nèi)的長期債券投資的部分。因此，收入費(fèi)用表的投資收益可能跟相應(yīng)附表的投資收益不一致。
問題6
無形資產(chǎn)土地使用權(quán)計(jì)入哪個無形資產(chǎn)分類？
財(cái)報(bào)編制過程中，部門財(cái)報(bào)的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)應(yīng)同制度中資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)保持一致，制度報(bào)表要滿足賬表一致，因此，在源頭上財(cái)報(bào)數(shù)據(jù)是要同賬務(wù)數(shù)據(jù)保持一致的。
單位按照原指南，土地使用權(quán)是單獨(dú)列示的，但是2018年4月開始施行的《無形資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T 35416-2017），已經(jīng)明確土地使用權(quán)在無形資產(chǎn)中屬于“資源資質(zhì)”大類，因此單位在19年建賬時，即應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)國標(biāo)大類，設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。財(cái)報(bào)中“無形資產(chǎn)明細(xì)表”的明細(xì)分類同無形資產(chǎn)國標(biāo)大類一致，因此編制工作按照賬務(wù)來即可。
但是單位在日常核算中，存在未設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目，資產(chǎn)系統(tǒng)可能也未做相應(yīng)的改動，以致單位會有類似“無形資產(chǎn)土地使用權(quán)歸類”的問題，針對這種情況，建議單位規(guī)范系統(tǒng)設(shè)置，規(guī)范日常核算，本次財(cái)報(bào)編制，則按照實(shí)際情況，結(jié)合無形資產(chǎn)國標(biāo)大類，將無形資產(chǎn)原值、累計(jì)攤銷以及凈值填入對應(yīng)的明細(xì)欄目中。
問題7
財(cái)報(bào)中的費(fèi)用要不要跟決算中的預(yù)算支出保持一致？
根據(jù)《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制主要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以財(cái)務(wù)會計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)。政府決算報(bào)告的編制主要以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，以預(yù)算會計(jì)核算生成的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)。
財(cái)務(wù)會計(jì)核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，預(yù)算會計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。兩者的會計(jì)核算基礎(chǔ)不一，對應(yīng)的財(cái)務(wù)會計(jì)下的費(fèi)用和預(yù)算會計(jì)下的預(yù)算支出的確認(rèn)自然也是不一致的。常見業(yè)務(wù)當(dāng)中，例如計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷均會產(chǎn)生費(fèi)用，但卻沒有對應(yīng)的預(yù)算支出；另外支付固定資產(chǎn)購置費(fèi)、償還應(yīng)付款等業(yè)務(wù)在發(fā)生時賬務(wù)處理中會產(chǎn)生預(yù)算支出卻不會存在相應(yīng)的費(fèi)用。因此決算當(dāng)中的預(yù)算支出和財(cái)報(bào)當(dāng)中的費(fèi)用沒有完全的對應(yīng)關(guān)系。對于部分地區(qū)，以決算報(bào)告為出發(fā)點(diǎn)，去核對編制財(cái)務(wù)報(bào)告的處理方式顯然是不合適的。
問題8
其他問題說明
《2019年度政府財(cái)務(wù)報(bào)告審核要點(diǎn)》中的“政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告審核要點(diǎn)”提到：資產(chǎn)負(fù)債表中待處理財(cái)產(chǎn)損溢、應(yīng)付職工薪酬等項(xiàng)目如為負(fù)數(shù)，需填寫說明。 “本級政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告審核要點(diǎn)”中提到資產(chǎn)負(fù)債表中除凈資產(chǎn)、其他流動負(fù)債外，其他項(xiàng)目金額不應(yīng)為負(fù)數(shù)。
但是結(jié)合《政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制操作指南（試行）》中“政府部門會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目對照表”可知，政府部門會計(jì)報(bào)表中，待處理財(cái)產(chǎn)損溢項(xiàng)目最終對應(yīng)到政府綜合會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的其他非流動資產(chǎn)，應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目直接對應(yīng)政府綜合會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目。因此當(dāng)政府部門會計(jì)報(bào)表中，待處理財(cái)產(chǎn)損溢、應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目金額為負(fù)數(shù)的時候，也可能使政府綜合會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目中“其他非流動資產(chǎn)”和“應(yīng)付職工薪酬”項(xiàng)目為負(fù)數(shù)，綜合層面參考凈資產(chǎn)和其他流動負(fù)債的規(guī)定寫負(fù)數(shù)說明即可。
本次財(cái)報(bào)填制過程中，發(fā)現(xiàn)單位存在多種賬務(wù)問題，例如固定資產(chǎn)折舊賬務(wù)上未計(jì)提、土地儲備資金在單位大賬上統(tǒng)一核算等，建議單位在此次財(cái)報(bào)編制過程中，能夠根據(jù)賬務(wù)、報(bào)表據(jù)實(shí)填列，發(fā)現(xiàn)問題，分析問題，才能更好的解決問題，有利于后期規(guī)范單位核算，提升單位核算質(zhì)量，進(jìn)而提升報(bào)表、報(bào)告質(zhì)量。
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